7.3. Контроль за виконанням бюджетів і аналіз  відхилень

 

У процесі  господарської діяльності завжди  виникають відхи6 лення  фактичних показників від запланованих (бюджетних). Для їх своєчасного  виявлення і відповідного  реагування на них  необ6 хідний систематичний контроль  за виконанням бюджетів, тобто бюджетний контроль, завдання якого  – привернути увагу  менед6 жера до тих відхилень  від бюджету, які вимагають його опера6 тивного  реагування. Це  можут ь бути  або ж значні  відхилення, або відхилення, що систематично  повторюються. Усуненню  та6 ких  відхилень  сприяє  управління за  відхиленнями, при  якому  ме6 неджер  концентрує увагу  лише  на суттєвих  відхиленнях від бюд6 жету і, до певної міри, не звертає  уваги на відхилення в межах допустимих коливань.

Залежно від причин  виникнення відхилення поділяють:

– на відхилення внаслідок  планування (помилки та прора6 хунки  при  складанні  бюджетів);

– відхилення внаслідок  діяльності (рис.  7.3).

 

Бюджетний контроль  і управління за відхиленнями здійсню6 ють на підставі  звіту  про  виконання бюджету,  який  складає  бух6 галтер6аналітик і подає  менеджеру,  який  відповідає  за прийнят6 тя  рішень  з даного  питання.

Звіт про  виконання бюджету – це порівняння фактичних і запланованих показників, розр ахунок  відхилень  та вивчення їх


причин.  Такий  звіт  готується  регулярно (щомісяця) і містить  дані про бюджетні  витрати  за звітний  період і з початку  року та відхи6 лення  від  бюджету  з поясненням їх причин,  а інколи  – вжит их заходів  для  попередження подібних  відхилень  у майбутньому.

Отже, звіт про виконання бюджету забезпечує  зворотний зв’язок між фактичною діяльністю і бюджетуванням. Але він за6 безпечує  можливість дійового  контролю  лише  за умови  корект6 ного зіставлення фактичних і бюджетних  показників. При  аналізі відхилень  виходять  з того,  що  зведений   бюджет  є статичним, тобто постійним,  оскільки  він складений лише для певного кон6 кретного рівня майбутньої діяльності.  Якщо ж обсяг діяльності змінюється (можливо, не з вини  виконавців), то відхилення від

статич ного  бюджет у втрачают ь  контрольне значення,  а дже  їх

показники будуть оманливими. Тому для аналізу такий бюджет необхідно  скоригувати на фактичний обсяг  діяльності.

Бюджет,  який  враховує  можливі  варіанти  зміни  обсягу  діяль6 ності  в межах  релевантного діапазону,  називають  гнучким, а бо динамічним бюджетом. Такий  бюджет  необхідний,  в першу  чергу, для аналізу тих витрат, які включають постійну і змінну складові (виробничі накладні,  витрати  на збут, адміністративні). Він скла6 дається  виходячи із залежності:

 

Загальна сума  витрат  =  Пост ійні  витрати  +  (Фактичний обсяг виробництва Змінні бюджетні витрати  на одиницю діяльності).

 

Такий бюджет може бути розрахований на декілька рівнів діяльності в межах  релевантного діапазону.

Використання гнучкого  бюджету  (а він може  складатися як до початку  бюджетного  періоду,  так і в процесі  діяльності або ж при підбиванні підсумків) дає можливість порівняти фактичні дані  як  із статичним,  так  і з гнучким  бюджетом  і визначити два види відхилень: за рахунок обсягу діяльності і за рахунок ефек6 тивності.  Відхилення за рахунок  обсягу  діяльності характеризу6 ють результативність роботи,  а відхилення фактичних даних  від

гнучкого  бюджету  – ефективність роботи  підприємства (рис.7.4).

Для  поглибленого аналізу  відхилень  необхідно  їх визначити за кожною  статтею  бюджету  і пояснити причини  відхилень.

Так,  відхилення прибутку  за  рахунок  зміни  окремих  фак6 торів за допомогою гнучкого бюджету розраховують аналогічно факторному аналізу  методом  обчислення різниць:

1) загальне  відхилення =  фактична сума  прибутку  – бюд6 жетна  (планова, нормативна) сума  прибутку;


 

Статичний бюджет

– бюджетний обсяг діяльності

– бюджетні норми витрат

– бюджетні ціни



 

Гнучкий бюджет

– фактичний обсяг діяльності

– бюджетні норми витрат

– бюджетні ціни



 

Фактичні показники

– фактичний обсяг діяльності

– фактичні норми витрат

– фактичні ціни

 

 

 

 

2) відхилення за  рахунок  зміни  обсягу  реалізації  =  пр ибу6 ток, визначений гнучким  бюджетом  – прибуток  початкового  (ста6 рого) бюджету;

3) відхилення за рахунок зміни середньої ціни реалізації  = фактичний обсяг  продаж  (виручка) – фактичний обсяг  реалізації за плановими цінами  = фактичний обсяг  реалізації  – скоригова6 ний  обсяг  реалізації;

4) відхилення за рахунок  економії  (перевитрати) матеріалів на одиницю  продукції  = (фактичні витрати  матеріалів  – норма6 тивні  витрати  на  фактичний обсяг  виробництва) нормати вна ціна  одиниці  матеріалів  = (фактичні витрати  матеріалів  на оди6 ницю  продукції  – нормативні витрати  на одиницю  продукції) фактичний обсяг виробництва нормативну (бюджетну) ціну одиниці  матеріалів;

5) відхилення за рахунок зміни цін на матеріали  = фактичні витрати  на матеріали  – (фактична кількість  витрачених матеріа6 лів планова  ціна  одиниці  матеріалів) = (фактична ціна  – плано6 ва ціна) фактичну кількість  витрачених матеріалів;

6) відхилення за рахунок  зміни  ефективності прямих  витрат праці, яка характеризує рівень продуктивності праці або трудо6 місткості  продукції  = (фактичні витрати  праці  – нормативні вит6 рати праці на фактичний обсяг продукції) нормативний рівень оплати  праці  = (фактичні витрати  праці  на одиницю  продукції  – нормативні витрати  праці  на  одиницю  продукції) факт и чну кількість  проданої  продукції  нормативну ставку  оплати  за оди6 ницю  праці  (годину,  день тощо);


7) відхилення за рахунок  зміни  ставок  (рівня) оплати  праці  = фактичні витрати  на  оплату  праці  – (фактичні прямі  витрати праці  нормативну ставку  оплат и одиниці  праці) =  (фактична ставка  оплати  одиниці  праці  – нормативна ставка  оплати  оди6 ниці праці) фактичні затрати  прямої праці у кількісних вимір6 никах;

8) відхилення за  рахунок  відхилення постійних  накладних витрат  = фактична сума  постійних  накладних витрат  – планова (нормативна) сума  таких  витрат.

Методика аналізу відхилень  залежить від системи кальку6 лювання  витрат,  яку  застосовує  підприємство при  складанні внут6 ріш ньої  зві тност і:  н а ос нові  повн ої с обів артос ті ч и  на  осн ові змінних  витрат. Але і в одному, і в другому випадку необхідно виділяти змінні  витрати  і аналізувати їх окремо  від постійних.  У тих же випадках, коли при аналізі відхилень прибутку має місце незбігання обсягу  виробництва з обсягом  реалізації  продукції, для аналізу відхилень  треба складати  два гнучкі бюджети: на фак6 тичний  обсяг  виробництва (для аналізу  відхилення витрат) і на фактичний обсяг  реалізації  (для аналізу  відхилення прибутку). Відхилення між  цими  бюджетами  зумовлено змінами  у величині запасів  готової  продукції  (рис. 7.5).

 

 

Статичний бюджет продаж

– бюджетний обсяг продаж (одиниць)

– бюджетні ціни

– бюджетна собі-

вартість одиниці



Гнучкий бюджет продаж

– фактичний обсяг продаж (одиниць)

– бюджетні ціни

– бюджетна собі-

вартість одиниці



Гнучкий бюджет виробництва

– фактичний об- сяг виробництва (одиниць)

– бюджетні вит-

рати на одиницю

– бюджетні ціни