10.10. ВИКОРИСТАННЯ РОБОТИ ІНШИХ ФАХІВЦІВ (МСА 600, 610, 620)

Під час проведення аудиту, враховуючи обсяг перевірки, термін, основні завдання та специфіку перевірки, основний аудитор може використовувати результати роботи інших фахівців: іншого аудитора, внутрішнього аудитора та експертів.

Необхідні поняття й рекомендації щодо використання в роботі аудиторів компонентів (підрозділів, філій і ін.) приводяться у МСА 600 "Використання роботи іншого аудитора".

Головний (основний) аудитор - це аудитор, відповідальний за підготовку висновку по фінансовій звітності суб'єкта у випадку, коли така звітність включає інформацію з компонентів, що перевіряється іншим аудитором.

Інший аудитор - це особа, що перевіряє фінансову інформацію, представлену компонентами й включену у фінансову звітність суб'єкта. Цей аудитор відповідає за підготовку висновку за фінансовою інформацією компонента, включеної у звітність, що перевіряється головним аудитором. Він є неосновним аудитором, котрий несе відповідальність за зміст фінансової інформації, яка включена у поточну фінансову звітність підприємства, що її перевіряє.

Якщо основний аудитор використовує результати роботи іншого аудитора, основному аудиторові потрібно визначити, яким чином результати роботи іншого аудитора впливають на результати аудиторської перевірки в цілому.

Експерт - фізична особа або підприємство, що володіє спеціальними знаннями, має освіту і досвід у галузі діяльності, яка відрізняється від аудиторської і бухгалтерської.

До питань компетенції основного аудитора відносять такі питання:

суттєвість конкретних позицій частини фінансової звітності підприємства, яка перевіряється основним аудитором;

рівень поінформованості основного аудитора про стан справ у підрозділах підприємства;

рівень ризику існування суттєвих перекручень фінансової звітності структурних підрозділів підприємства, що перевіряється іншим аудитором;

питання про проведення основним аудитором додаткових процедур, які передбачаються цим нормативом, стосовно підрозділів підприємства, які перевіряються іншим аудитором, у випадку, коли більшу частину роботи виконує основний аудитор.

Якщо основний аудитор має намір використовувати результати роботи іншого аудитора, йому необхідно оцінити професійну компетенцію іншого аудитора з питань, які стосуються виконання ним конкретного завдання. Одним із джерел інформації для такої оцінки може бути інформація про просте членство або об'єднання зусиль чи спільну діяльність з іншою, відомою основному аудитору, фірмою.

Головний аудитор може обговорити з іншим аудитором застосовувані обома сторонами процедури й ознайомитися з його робочими документами. Без цих дій можна обійтися, якщо в головного аудитора будуть докази того, що інший аудитор у своїй роботі дотримується прийнятної політики й процедур контролю якості роботи.

Основному аудитору необхідно провести ряд заходів для отримання достатніх аудиторських доказів того, що результати роботи іншого аудитора відповідають меті аудиту та поставленим перед ним завданням.

Основному аудиторові слід проінформувати іншого аудитора про: наявні вимоги до незалежності стосовно підприємства й підрозділу та до складання фінансових звітів; існуючі вимоги та правила ведення бухгалтерського обліку; використання результатів роботи і звіту іншого аудитора і проведення відповідних процедур з координації їх дій на початковому етапі планування аудиту; питання, які вимагають найбільшої уваги з боку іншого аудитора, процедури щодо визначення внутрішніх операцій підприємства, які можливо треба буде розглядати окремо, а також про час завершення аудиторської перевірки; вимоги до аудиту і правила складення звіту підприємства, а також конкретні національні нормативи, що регламентують складення аудиторського висновку і звіту. Отже, головний аудитор має проінформувати іншого аудитора:

про вимогу незалежності відносно суб'єкта і компонента;

про вимоги обліку, аудиту й звітності;

- про використання результатів його роботи й координації їхньої спільної діяльності на початковому етапі аудиту.

Із приводу перших двох вимог необхідно одержати від іншого аудитора письмові заяви, що підтверджують їхнє дотримання.

У робочій документації основному аудитору необхідно відобразити перевірки підрозділів, фінансова інформація яких перевірялася іншими аудиторами, вплив фінансової інформації підрозділів на зведену фінансову звітність підприємства в цілому, відобразити повну назву інших аудиторів (аудиторських фірм) і навести всі висновки про ті компоненти фінансової інформації, які не є суттєвими. Крім цього, основному аудитору необхідно документально оформити всі проведені процедури і зроблені висновки по них. Наприклад, необхідно визначити перелік робочих документів іншого аудитора, що будуть перевірятися основним аудитором, і документально оформити результати співбесід з іншим аудитором.

У разі, якщо результати роботи іншого аудитора не можуть бути використані при складанні аудиторського висновку, і основний аудитор не може провести необхідну кількість додаткових процедур відносно фінансової інформації про діяльність підрозділу, що перевірявся іншим аудитором, основному аудитору необхідно скласти аудиторський висновок, в якому висловлюється фундаментальна невпевненість, або офіційно відмовитися від надання аудиторського висновку з причини значних обмежень аудиту.

Основний аудитор може використати результати роботи внутрішнього аудитора. Але він повинен оцінити і перевірити його діяльність, щоб підтвердити відповідність роботи внутрішнього аудитора завданням зовнішнього аудиту підприємства.

Головна мета внутрішнього аудитора - визначити, чи має фінансова звітність підприємства суттєві перекручення.

Аналіз роботи внутрішнього аудитора передбачає розгляд відповідності обсягів та планів роботи, програм перевірки меті зовнішнього аудиту, а також попередню оцінку того, чи залишиться без змін попереднє уявлення зовнішнього аудитора про діяльність служби внутрішнього аудиту. Така оцінка може включати такі пункти:

внутрішній аудит проводиться особами, які мають відповідний рівень професійної освіти, досвід і компетенцію, а робота їхніх помічників належним чином контролюється, аналізується і документально оформлюється;

внутрішніми аудиторами отримані необхідні аудиторські докази для формування на достатній підставі аудиторських висновків;

виходячи з конкретних обставин, внутрішні аудитори зробили адекватні висновки;

кожен звіт реально висвітлює результати фактично виконаних робіт;

кожні незвичайні питання або винятки з правил розкриті внутрішнім аудитором і належним чином вирішені.

Зовнішній аудитор повинен документально оформити результати тестування та дати свою оцінку діяльності служби внутрішнього аудиту.

Внутрішній аудит - організована на економічному суб'єкті в інтересах його власників і регламентована його внутрішніми документами система контролю над дотриманням установленого порядку ведення бухгалтерського обліку й надійності функціонування системи внутрішнього контролю.

Основними об'єктами внутрішнього аудиту є вирішення окремих функціональних завдань управління, розробка й перевірка інформаційних систем підприємства. Об'єкти внутрішнього аудита можуть бути різними залежно від особливостей економічного суб'єкта й вимог його керівництва й (або) власників. Внутрішній аудит - невід'ємна частина управлінського контролю підприємства; він може бути й незалежним, тобто безпосередньо підпорядковуватися не виконавчому органу підприємства, а зовнішнім засновникам.

Потреба у внутрішньому аудиті виникає на великих підприємствах у зв'язку з тим, що вище керівництво не займається повсякденним контролем діяльності організації й нижчих управлінських структур. Внутрішній аудит подає інформацію про цю діяльність і підтверджує достовірність звітів менеджерів. Внутрішній аудит необхідний головним чином для запобігання втрат ресурсів і здійснення необхідних змін усередині підприємства.

Як правило, до функцій внутрішнього аудиту належать:

перевірка систем бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю, їх моніторинг і розробка рекомендацій з поліпшення цих систем;

перевірка бухгалтерської й оперативної інформації, включаючи експертизу засобів та способів, що використовуються для ідентифікації, оцінки, класифікації такої інформації й складання на її основі звітності, а також спеціальне вивчення окремих статей звітності, включаючи детальні перевірки операцій, залишків по бухгалтерських рахунках;

перевірка дотримання законів і інших нормативних актів, а також вимог облікової політики, інструкцій, рішень і вказівок керівництва й (або) власників;

перевірка діяльності різних ланок управління;

оцінка ефективності механізму внутрішнього контролю, вивчення й оцінка контрольних перевірок у філіях, структурних підрозділах економічного суб'єкта;

перевірка наявності, стану й забезпечення збереження майна економічного суб'єкта;

робота над спеціальними проектами й контроль за окремими елементами структури внутрішнього контролю;

оцінка використовуваного економічним суб'єктом програмного забезпечення;

спеціальні розслідування окремих випадків, наприклад підозр у зловживаннях;

розробка й подання пропозицій по усуненню виявлених недоліків і рекомендацій з підвищення ефективності управління. Відповідальність за виконання своїх обов'язків внутрішній аудитор

несе тільки перед власниками й (або) керівництвом підприємства.

Внутрішній і зовнішній аудит багато в чому доповнюють один одного. Багато функцій внутрішніх аудиторів можуть бути виконані запрошеними незалежними аудиторами; при рішенні багатьох завдань внутрішні й зовнішні аудитори можуть використовувати однакові методи - різниця полягає лише в ступені точності й детальності застосування цих методів (табл. 10.5).

Таблиця 10.5. Таблиця відмінностей між внутрішнім і зовнішнім

аудитом         

Елементи       Внутрішній аудит     Зовнішній аудит       

Коло питань

Визначається керівництвом підприємства, де працює внутрішній аудитор, або відповідно до плану

Передбачено законом або на прохання підприємства-замовника

Об'єкт перевірки

Визначається керівництвом підприємства, де працює аудитор. Переважають питання аудиту збереження майна і недопущення збитків

Домінує аудит стану бухгалтерського обліку і звітності

Методи

Тести перевірок майже однакові. Різниця в детальності перевірок

Звітність

Перед керівництвом підприємства або перед аудиторським відділом

Перед керівництвом аудиторської фірми і підприємства-замовника

Під час проведення аудиторської перевірки аудитор разом із клієнтом або без нього може отримати аудиторські докази щодо фінансової звітності підприємства, зроблені у формі висновків та оцінок шляхом використання роботи та звітів експертів, як безпосередніх співробітників аудиторської фірми, так і експертів інших підприємств.

Експерт може надати аудитору докази з таких основних питань:

оцінка конкретної позиції активів, наприклад, вартості землі або будівель, незавершеного будівництва, вартості споруд і машин; картин живопису та скульптури;

визначення кількості та фізичної вартості активів, кількості або складу сировини, палива, корисних копалин, що знаходяться на зберіганні в цистернах, камбузах, сховищах;

визначення реальної залишкової вартості обладнання та машин; визначення ринкової вартості спеціальних технологій та методологій виробництва;

визначення обсягу виконаних робіт (незавершене будівництво) або оцінка вартості роботи, що буде виконана за контрактом;

юридичний висновок стосовно відповідності вимогам українського законодавства окремих положень укладених договорів.

Під час залучення до роботи експерта аудитор повинен оцінити його професійну компетентність та об'єктивність.

Експерту необхідно мати: відповідну кваліфікацію, що підтверджується атестатом, дипломом, посвідченням; документ, що підтверджує право займатися відповідним видом діяльності (сертифікат, ліцензія на право займатися такою діяльністю); достатній досвід і професійну репутацію.

Об'єктивність експерта стосовно підприємства, що буде перевірятися, пов'язана з його незалежністю від цього підприємства. Існує ймовірність того, що незалежність експерта буде порушуватися з причини того, що він:

а)         працює на підприємстві, яке перевіряється;

б)         має якусь матеріальну залежність від підприємства, тобто володіє
цінними паперами підприємства, що можуть принести йому дивіденди.