6.3. ВИТРАТИ НА ПОЗИКИ

Порядок обліку та розкриття інформації про витрати на позики встановлено МСБО 23 "Витрати на позики".

Витрати на позики - це витрати на сплату відсотків або інші витрати, пов'язані із запозиченням коштів. Такі витрати звичайно включають:

проценти за банківським овердрафтом, короткостроковими та довгостроковими позиками;

амортизацію дисконту або премії, пов'язану з борговими зобов'язаннями;

амортизацію допоміжних витрат, що виникають у зв'язку з отриманням позики;

фінансові витрати, пов'язані з капітальною (фінансовою) орендою;

курсові різниці, що виникають у зв'язку з позиками в іноземній валюті, тією мірою, якою вони розглядаються як коригування витрат на проценти.

29 березня 2007 р. РМСБО видав змінений МСБО 23 "Витрати на позики". Основною зміною порівняно з попередньою редакцією цього стандарту є скасування вибору щодо обліку витрат на позики, пов'язані з кваліфікаційними активами.

Переглянутий МСБО 23 вимагає капіталізувати витрати на позики, пов'язані з кваліфікаційними активами. Ця вимога не стосується активів, які обліковують за справедливою вартістю, і запасів, які виготовляють у великій кількості на повторювальній основі, навіть якщо вони потребують значного часу для підготовки до продажу.

Переглянутий МСБО 23 застосовують до витрат на позики, пов'язані з кваліфікаційними активами, для яких дата капіталізації починається з (або після) 1 січня 2009 р. Дозволено застосовувати цей стандарт до наведеної дати.

Кваліфікований актив - це актив, підготовка якого до реалізації або використання за призначенням обов'язково потребує значного часу. Прикладами кваліфікованих активів є:

запаси, які потребують значного часу для підготовки їх до реалізації (наприклад, вино, що потребує кількох років витримки);

будівельні контракти;

виробничі будівлі, електростанції тощо;

інвестиційна власність;

нематеріальні активи, розроблені власними силами.

Проте ключовим критерієм у кожному конкретному випадку є тривалість часу, необхідна для підготовки активу до використання (або реалізації).

Слід звернути увагу, що до складу кваліфікованих активів може бути включена інвестиційна власність, але не фінансові інвестиції.

Приклад 6.8.

Підприємство "Construction" бере позики, як правило у спосіб, наведений нижче, щоб будувати кваліфіковані активи:

банківську позику €200000, сплачуючи відсотки за ставкою 8% на рік;

банківську позику €400000, сплачуючи відсотки за ставкою 10% на рік;

боргові   зобов'язання   номінальною   вартістю   €200000,   сплачуючи відсотки за ставкою 5 % на рік.

Будівництво "Заводу A" почалося в 2007 р. та вартість у звіті про фінансове становище (балансі) станом на 31 грудня 2008 р. становить €300000. Протягом 2009 р. ще €150000 було витрачено на завод і роботу було завершено 30 вересня 2009 р. Завод розташований в "Зоні підприємств", призначеній урядом і відповідає вимогам до державної допомоги. З цієї причини було надано грант у сумі €10000 підприємству "Construction" протягом 2009 р. для надання допомоги в будівництві заводу.

Підрахуйте вартість "Заводу А" у звіті про фінансове становище (балансі) станом на 31 грудня 2009 р. (ігнорувати амортизацію).

Розв'язок.

Середньозважена величина витрат на позику:

(І00000 * 8%) + (І00000 * 10%) + (І00000 * 5%) = 0,02 + 0,05 + 0,0125 = 00825 .
800000            800000            800000

Витрати, що відповідають критеріям = €370000 * 8,25 % * 9/12 =

€22894.

,           .           300000+440000   ,     

Середня балансова вартість активу =         2          = 370000 у

період з січня до вересня.

Вартість "Заводу А" = €440000+ €22894 = €462894         

Не є кваліфікованими активи, які:

1)         виробляються постійно або серійно у великій кількості протягом
короткого проміжку часу;

2)         готові для використання за призначенням або реалізації.

Іноді складно встановити прямий зв'язок між певними позиками та кваліфікованим активом і визначити позики, яких можна було б уникнути в разі відсутності витрат на цей актив. Такі труднощі виникають, наприклад, коли:

існує централізована координація фінансової діяльності підприємства;

група використовує різні інструменти позики з різними ставками відсотка та позичає ці кошти іншим компаніям групи на різних умовах;

-           позики, отримані в іноземній валюті, обмінний курс якої коливається, оскільки група діє в умовах високого рівня інфляції.

За таких умов визначення суми витрат на позики, пов'язаної з кваліфікованим активом, потребує спеціального аналізу.

У випадку коли діяльність підприємства фінансується за рахунок різних видів позикового капіталу, і ці кошти використовуються для отримання кваліфікованого активу, сума витрат на позики, що підлягає капіталізації, визначається із застосуванням розрахункової норми капіталізації до витрат на цей актив. Нормою капіталізації є середньозважена величина витрат на всі непогашені позики підприємства протягом періоду.

Капіталізація витрат на позики починається, коли:

понесені витрати пов'язані з кваліфікованим активом;

понесені витрати на позики;

здійснюється діяльність, необхідна для підготовки активу до реалізації або використання за призначенням.

Приклад 6.9.

Підприємство позичило €100000 під 10% на будівництво навісу для складу. Внаслідок страйку працівників, навіс завершено через 14 місяців, на чотири місяці пізніше.

Яку суму позики слід капіталізувати?

Розв'язок.

Час, що був необхідний для завершення, = 14 місяців.

Затримка = 4 місяці.

Період капіталізації = 10 місяців

Капіталізована сума = €100,000 х 10% х 10/12 = 8,333

Хоча може виникнути питання, чи є 10 місяців достатньою кількістю

часу.

Якщо в процесі створення активу з'ясується, що вартість очікуваного відшкодування є нижчою за балансову вартість цього активу, капіталізація витрат на позики продовжується, але балансову вартість слід списати до вартості очікуваного відшкодування.

Фінансові звіти мають розкривати таку інформацію:

облікову політику, прийняту для витрат на позики;

суму витрат на позики, капіталізовану протягом періоду;

норму капіталізації, використану для визначення суми витрат на позики, що відповідає вимогам до капіталізації.