ТЕМА 6. ДОХОДИ, ВИТРАТИ І ПОДАТКИ НА ПРИБУТОК 6.1. ДОХІД

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку за кордоном інформації про доходи підприємства та її' розкриття у фінансовій звітності визначено у МСБО 18 "Дохід".

Доходом є збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження або збільшення активів чи зменшення зобов'язань, що призводить до збільшення власного капіталу, крім випадків, пов'язаних із внесками учасників капіталу. Складові елементи доходу представлені на рис. 6.1.


Валова виручка, яка надійшла або надійде на підприємство

Знижки за умовами укладеного контракту


 


Податки, які підлягають перерахуванню до Державного бюджету

Уцінка за умовами контракту


 


Доходи, утримані на користь третіх осіб (крім держави)

Повернення реалізованих товарів за умовами контракту


 

ДОХІД

Рис. 6.1. Складові елементи доходу

У більшості випадків компенсація надається в грошовій формі або у формі грошових еквівалентів, а дохід виражається в тій сумі грошових коштів чи еквівалентів, які були отримані або підлягають отриманню. Однак виникає три проблеми:

відстрочка надходження платежів, як, по суті, є фінансовою угодою;

операції, які поєднують продаж продукції з окремими супутніми послугами;

негрошові операції,такі як бартерні угоди.

Сума доходу, що виникає в результаті операції, як правило, визначається шляхом угоди між підприємством і покупцем або користувачем активу. Вона оцінюється за справедливою вартістю отриманої компенсації.

Приклад 6.1.

Підприємство "Timely" продає та постачає партію з 2000 годинників підприємству "Late". Підприємства мають угоду про те, що тепер підприємство "Late Co." платить підприємству "Timely" €1000 за годинники протягом 12 місяців та €40 за доставку годинників. Яку справедливу вартість доходу слід наводити у фінансових звітах підприємства "Timely"?

Розв'язок.

€40, сплачені тепер, та €1000, дисконтовані до їхньої теперішньої вартості з використанням допустимої ставки відсотку.

Ставкою може бути ставка для подібних операцій або, якщо відома ціна продажу, ставку відсотку можна обчислити.

На дату операції:

Дт "Грошові кошти" 40

Дт "Дебіторська заборгованість" 900
Кт "Реалізація"           940

На звітну дату:

Дт "Грошові кошти"                  1000
Дт "Дебіторська заборгованість"   900
            Кт "Отримані відсотки"       100     

В окремих випадках сума доходу може не збігатися із справедливою вартістю реалізованих товарів, продукції і послуг. Так, якщо товари реалізуються з торговельною знижкою або зі знижкою з обсягу, дохід визнається за меншою сумою, ніж справедлива вартість. Дохід від продажу зменшується також на суму повернених товарів від покупців

Приклад 6.2.

Підприємство "Мадера" є роздрібним продавцем марочних вин з наступною оплатою на умовах 2/10, n/30. Є така інформація про операції: 09.06.2009р.

Продаж з наступною оплатою підприємству "Сієста" на суму 20000 грош. од.

11.06.2009р.

Продаж з наступною оплатою копанії "Смеш" на суму 12000 грош. од. 18.06.2009р.

Надходження оплати від підприємства "Сієста" 26.06.2009р.

Повернення шести ящиків від компанії "Смеш" на суму 1000 грош. од. 10.07.2009 р.

Надходження оплати від компанії "Смеш".

12.07.2009р.

Повернення від підприємства "Смеш" декілька зіпсованих пляшок вина, які були придбані 9 червні за 100 грош.од.

Підприємство "Мадера" відшкодувало грошові кошти в повному

обсязі.

Вкажіть бухгалтерські записи для кожної операції.

Розв'язок.

09.06.2009р.

Дт "Рахунки до отримання" 20000

Кт "Дохід від продажу"        20000

11.06.2009р.

Дт "Рахунки до отримання" 12000

Кт "Дохід від продажу"        12000

18.06.2009р.

Дт "Грошові кошти" 19600

Дт "Знижки з продажів"       400

Кт "Рахунки до отримання" 20000

26.06.2009 р.

Дт "Повернення з продажів"           1000

Кт "Рахунки до отримання" 1000

р.

Дт "Грошові кошти" 11000

Кт "Рахунки до отримання" 11000
Повернення на 1000 грош.од. зменшило суму надходження.

12.07.2009 р.

Дт "Повернення з продажів"                        100
Кт "Грошові кошти"                                     98
Кт "Знижки з продажів"                                  2
            Сума, сплачена 18 липня, складає 98 грош. од.   

При здійсненні більшості господарських операцій підприємства надають кредити тим, хто купує їхню продукцію, товари або послуги. Коли угода є фактично фінансовою операцією, справедлива вартість компенсації визначається шляхом дисконтування всіх майбутніх надходжень з використанням умовної ставки відсотка.

Справедлива вартість компенсації, яка надійде, буде відрізнятися від номінальної суми компенсації. У такому випадку дохід складатиметься з таких елементів:

доходу від продажу продукції, товарів та надання послуг, який визнається в узгодженні з вимогами д продажу продукції, товарів чи наданих послуг як відповідний;

доходу від відсотків, який є різницею між доходом від продажу продукції, товарів або надання послуг та номінальною сумою компенсації і який визнається на пропорційній часовій основі.

Умовна ставка відсотка, яка використовується для дисконтування майбутніх надходжень, буде найточніше визначена з двох наведених нижче ставок:

домінуючої ставки на подібний інструмент емітента з подібною кредитною ставкою;

ставки відсотка, яка дисконтує номінальну суму компенсації інструменту до поточної грошової ціни реалізації продукції, товарів чи наданих послуг.

Компенсація може охоплювати і продаж продукції, товарів, і окремо супутні послуги, яку розглянемо на прикладі франчайзингу. Франчайзинг -це контрактна угода, за якою франчайзер надає франчайзу право продати певну продукцію (товари) або послуги, використовувати певні торгові марки або торгові назви, або виконати певні функції, звичайно в межах визначеної географічної зони.

Франчайзингові компанії отримують дохід від одного або двох таких джерел: 1) від продажу початкового франчайзу і пов'язаних із ним активів або послуг; 2) від винагороди, що базується на операціях франчайзу.

Приклад 6.3.

Корпорація "Овен" несе первісні витрати по франчайзингу в сумі 400000 грош.од. на таких умовах: 80000 грош.од. сплачено на дату підписання угоди, а залишок боргу розподілено на чотирьохрічний період. Поточна вартість річних платежів, які дисконтуються за ставкою 10 %, складає 253600 грош. од. Франчайз має право здійснити придбання кухонного обладнання на суму 30000 грош. од. і матеріалів на суму 25000 грош. од. Додатковою частиною первісної плати по франчайзингу є реклама, забезпечена корпорацією "Овен" на протязі наступних п'яти років. Вартість реклами складає 500 грош. од. на місяць. Погашення платежів гарантовано, і корпорація "Овен" завершила всі первісні послуги, передбачені контрактом.

Розв'язок.


400000

Розрахунок суми доходу у вигляді франчайзингу, грош. од.:
Загальна сума оплати           4

Дисконт         320000


Вигідна закупівля Реклама (500 • 60) Дохід від франчайзингу


(253600)


(66400) (5000) (30000)

298600.


 


Бухгалтерські записи:

Дт "Грошові кошти"

Дт "Векселі до отримання"

Кт "Дисконт по векселю до отримання"

Кт "Дохід від франчайзингу"

Кт "Незароблений дохід"    


80000 320000

66400 298600


Коли товари або послуги обмінюються чи підлягають обміну на товари або послуги, подібні за характером і вартістю, обмін не розглядається як операція, що генерує дохід. Тобто, дохід не визнається.

У МСБ0 18 "Дохід" класифікація доходів більш обмежена, ніж у П(С)БО 15 "Дохід": дохід, отриманий від операційної діяльності, та дохід, отриманий від неопераційної діяльності.

Критерії визнання доходу передбачають ймовірне надходження економічних вигід, пов'язаних з господарською операцією, крім того, дохід може бути достовірно оцінений.

Для того, щоб визнавати дохід у звіті про всеохоплюючий прибуток, повинні виконуватися наступні п'ять умов.

суттєві ризики та винагороди, пов'язані з правом власності на товари, мають бути переданими покупцеві;

продавець не повинен залишати за собою участь в управлінні або контроль за реалізованими товарами;

повинна бути достовірна оцінка доходу;

має існувати можливість достовірної оцінки витрат, понесених у зв'язку з операцією;

має існувати ймовірність надходження на підприємство економічних вигод, пов'язаних з операцією.

Якщо при продажу підприємство залишає за собою суттєві ризики і винагороди, пов'язані з власністю на продукцію (товар), операція реалізації і дохід від продажу не визнаються. Якщо підприємство зберігає незначні ризики і винагороди, пов'язані з власністю на продукцію (товар), операція реалізації і дохід визнаються.

Як правило, передача ризиків та винагород відбувається тоді, коли передається юридичне право або коли товари передані фізично.

Дохід від реалізації товарів визначають як:

дохід, визнаний під час передачі (момент продажу);

відстрочений дохід;

дохід, визнаний після передачі;

дохід, визнаний до передачі.

Надання послуг, як правило, передбачає виконання підприємством завдання, обумовленого в контракті, протягом узгодженого періоду часу.

Дохід від надання послуг може бути визнаний в один із двох способів:

якщо результат операції, яка передбачає надання послуг, може бути достовірно визначений, дохід, пов'язаний з операцією, має визнаватися шляхом посилання на той етап завершеності операцій, який існує на звітну дату при застосуванні методу поетапного виконання робіт;

якщо неможливо достовірно виміряти результат операції, яка передбачає надання послуг, дохід має визнаватися тільки у тому обсязі, в якому визнані витрати підлягають відшкодуванню.

Результат операції, яка передбачає надання послуг, можна достовірно оцінити в разі задоволення всіх наведених умов:

суму доходу можна достовірно оцінити;

існує ймовірність находження до підприємства економічних вигід, пов'язаних з операцією;

етап завершеності операції на дату балансу можна достовірно оцінити;

витрати, понесені у зв'язку з операцією, і витрати, які будуть понесені до завершення операції, можна достовірно оцінити.

Етап завершеності операції, яка передбачає надання послуг, на звітну дату можна визначити різними способами:

огляд виконаних робіт;

послуги, надані на певну дату, як відсоток до загальної обсягу послуг, які мають бути надані;

питома вага витрат, понесених на певну дату, у загальній сумі попередньо оцінених витрат операції.

Методи обліку доходу від надання послуги наведено на рис. 6.2.

 

 

 

 

 

Методи визнання доходу від надання послуг за умови достовірної оцінки результату операції, яка передбачає надання послуг

 

 

і

 

 

і

ВИЗНАЧЕНИЙ ОБСЯГ ВИКОНАННЯ

 

 

НЕВИЗНАЧЕНИЙ ОБСЯГ ВИКОНАННЯ

 

 

 

 

Метод поетапного

 

ВИЗНАЧЕНИЙ

 

Метод рівномірного

виконання

«-

ПЕРІОД

->

нарахування за

на підставі

 

ВИКОНАННЯ

 

визначений період часу



Питомої ваги витрат, понесених на певну дату, у загальній сумі попередньо оцінених витрат


 

Метод виконання певної суттєвої дії

Рис. 6.2. Методи визнання доходу від надання послуг за МСБО 18 "Дохід"


Приклад 6.4.

Компанія "Аудитсервіс" уклала контракт на суму 200000 грош. од. на надання послуг по веденню бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. Надання послуг було заплановано на протязі 2008-2009 рр. Є така інформація по даному контракту:

Понесені витрати у 2008 році склали 81000 грош. од., у 2009 році - 70000 грош. од.

Попередньо оцінені витрати у 2008 році склали 69000 грош. од., у 2009 році - 0.

Компанія "Аудитсервіс" використовує метод пропорційного співвідношення витрат по договору, понесених на дату складання звіту, до оціночної величини витрат за погодженням для визначення ступеня завершеності операції.

Визначити:

Яку суму доходу від наданих послуг слід відобразити у звітності за 2008 рік? Наведіть розрахунки.

Відобразити на рахунках бухгалтерського обліку дохід і валовий прибуток за 2008 рік.

Яку суму валового прибутку слід відобразити у звітності за 2009 рік? Наведіть розрахунки.

Розв'язок.

1.   Сума доходу від наданих послуг за 2008 рік: 81000 / 150000 • 200000 = 108000 грош. од.

2.         Бухгалтерські записи у 2008 р.:

Дт "Витрати по контракту" 81000

Дт "Незавершене виробництво"     27000

Кт "Дохід по контракту"      108000

3.         Валовий прибуток за 2009 рік, грош. од.:

Дохід від надання послуг     200000

Собівартість послуг  151000

Валовий прибуток    49000

Визнаний у 2008 році           (27000)

Визнаний у 2009 році           22000

чи

Дохід від надання послуг     200000

Визнаний дохід в 2008 році (108000)

Визнаний дохід в 2009 році 92000

Собівартість послуг в 2009 році      (70000)

Валовий прибуток в 2009 році        22000

Відсотки   -   плата  за  використання   грошових   коштів   або   їх еквівалентів, або сум, заборгованих підприємству.

Роялті - плата за використання нематеріальних активів підприємства, наприклад, патентів, торгових знаків, авторського права та комп'ютерних програм.

Дивіденди - розподіл прибутку власникам інвестицій у капітал пропорційно до часток, що належать їм у певному класі капіталу.

Дохід від відсотків, роялті, дивідендів має визнаватися на основі пропорційності часу з урахуванням ефективного (реального) доходу від активу, якщо:

існує ймовірність, що економічні вигоди, пов'язані з операцією, надходитимуть до підприємства;

сума доходу може бути достовірно оцінена;

коли встановлено право акціонерів на отримання виплати (для дивідендів).

МСБ0 18 "Дохід" не застосовується до операцій оренди, дивідендів, пов'язаних з інвестиціями, що обліковуються згідно з методом участі в капіталі, первісного визнання та змін справедливої вартості біологічних активів та ін.

МСБ0 18 "Дохід" вимагає розкриття такої інформації:

а)         облікової політики щодо визнання реалізації, включаючи спосіб
визначення етапу завершеності;

б)         суму кожної суттєвої категорії доходу, зокрема такі доходи, як
отримані від:

реалізації товарів;

надання послуг;

відсотків;

роялті;

дивідендів;

в)         суму доходу, яка виникає від обміну товарами або послугами, що
включено до кожної суттєвої категорії доходу.