2.2. ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВЕ СТАНОВИЩЕ (БАЛАНС) ТА ПОДІЇ ПІСЛЯ ЗВІТНОЇ ДАТИ (МСБО 1, МСФЗ 1, МСБО 10)

Міжнародні стандарти не визначають форму звіту про фінансове становище (балансу), але містять вимоги щодо розкриття його статей.

МСБО 1 "Подання фінансових звітів" містить такий мінімальний перелік статей, які слід наводити безпосередньо в звіті про фінансове становище (балансі):

грошові кошти та їх еквіваленти;

фінансові інвестиції, які обліковуються за методом участі в капіталі;

заборгованість покупців та інша дебіторська заборгованість;

інші фінансові активи;

основні засоби;

непоточні активи, що утримуються для продажу;

інвестиційна нерухомість;

нематеріальні активи;

біологічні активи;

запаси;

податкові активи;

заборгованість постачальникам та іншим кредиторам;

податкові зобов'язання;

забезпечення;

інші фінансові зобов'язання;

частка меншості, подана у складі власного капіталу;

випущений капітал і резерви (в тому числі нерозподілений прибуток), віднесені до власного капіталу, що належить материнській компанії.

Звичайно, цей перелік не є вичерпним. Тому у звіті про фінансове становище (балансі) слід відображати додаткові статті та розділи, якщо цього вимагають інші стандарти або якщо це потрібно для правдивого відображення фінансового становища підприємства.

Для забезпечення правдивого відображення фінансового становища підприємства МСБО Г'Подання фінансових звітів" передбачено подавати окремими сумами, у разі їх суттєвості, різні за характером і функціями статті:

а)         монетарні та немонетарні;

б)         поточні та непоточні;

в)         операційні та фінансові;

г)         відсоткові та не відсоткові.

Перелік статей звіту про фінансове становище (балансу) може бути переглянутий, виходячи з характеру діяльності підприємства. Наприклад, страхові компанії переглядають цей перелік відповідно до вимог МСФЗ 4 "Страхові контракти".

Згідно з МСБО Г'Подання фінансових звітів" підприємству слід наводити безпосередньо в звіті про фінансове становище (балансі) поточні і непоточні активи та поточні і непоточні зобов'язання як окремі класифікації. Виключення з цього правила допускається, якщо подання статей у звіті про фінансове становище (балансі) на основі їх ліквідності забезпечує більш достовірну та доречну інформацію.

Якщо підприємства постачають товари або послуги в межах чітко визначеного операційного циклу, класифікація активів і зобов'язань на поточні та непоточні дозволяє відокремити чисті активи, які безперервно циркулюють у формі робочого капіталу, від тих чистих активів, що задіяні у довгострокових операціях підприємства. Для інших підприємств, наприклад фінансових установ, доцільно подавати активи і зобов'язання у звіті про фінансове становище (балансі) у порядку зростання або зменшення їх ліквідності. Водночас, підприємство, яке має диверсифіковану діяльність, може подавати певні активи та зобов'язання із застосуванням класифікації "поточні / непоточні", а інші активи та зобов'язання - на основі їх ліквідності.

Проте незалежно від методу подання статей в балансі, що застосовується для кожної статті активу або зобов'язання, яка об'єднує суми, які, як очікується, будуть відшкодовані або погашені в межах:

а)         не більше, ніж 12 місяців після дати балансу;

б)         більше, ніж 12 місяців після дати балансу.

Актив класифікується на поточний, якщо він задовольняє будь-який з наведених нижче критеріїв:

1)         очікується, що він буде реалізований або призначений для продажу
чи споживання упродовж нормального операційного циклу;

2)         утримується переважно з метою торгівлі;

3)         очікується, що він буде реалізований упродовж 12 місяців після дати
балансу;

4) актив є грошовими коштами (або їх еквівалентами), що необмежені для використання.

До складу поточних активів належать: грошові кошти та їх еквіваленти, дебіторська заборгованість покупців (замовників), запаси, фінансові активи, призначені для продажу, витрати майбутніх періодів.

Грошові кошти, які не можна використати для поточних операцій (у разі коли, наприклад, накладено арешт на рахунки філії або кошти заморожено в іноземних банках унаслідок обмежень щодо обміну валют), слід виключати зі складу поточних активів.

Фінансові інвестиції включаються до складу поточних активів за умови, що вони є ринковими (тобто, існує активний ринок, який дає змогу встановити їхню ринкову вартість) та, як очікується, будуть реалізовані протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу.

Дебіторська заборгованість, пов'язана з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), та запаси, які є частиною звичайного операційного циклу підприємства, вважаються поточними активами, навіть якщо не очкується, що вони будуть реалізовані або використані (спожиті) протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу. Дебіторську заборгованість та запаси, які не є частиною операційного циклу підприємства, відносять до складу поточних активів, лише якщо вони будуть реалізовані або спожиті протягом 12 місяців з дати балансу.

Поточними активами також є фінансові активи, призначені для операцій (торгівлі), визначені згідно з МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка", та поточна частина непоточних фінансових активів.

Витрати майбутніх періодів є поточними активами, якщо підлягають списанню протягом 12 місяців з дати балансу.

Усі інші активи вважаються непоточними. До складу непоточних активів включають основні засоби, нематеріальні активи, довгострокову дебіторську заборгованість, фінансові інвестиції та інші активи, які є довгостроковими за характером.

Зобов'язання слід класифікувати, якщо воно задовольняє будь-яке з наведених нижче критеріїв:

1)         як очікується, буде погашено у звичайному процесі операційного

циклу;

має бути погашено протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу;

воно утримується переважно з метою торгівлі;

підприємство не має безумовного права відстрочити погашення зобов'язання принаймні на 12 місяців після дати балансу.

До поточних зобов'язань звичайно належать:

кредиторська   заборгованість   постачальникам   і   підрядникам   за отримані від них товари, роботи, послуги;

поточна заборгованість за розрахунками з бюджетом з податків та інших платежів;

заборгованість з оплати праці;

заборгованість зі страхування;

авансові платежі замовників;

короткострокові кредити банку;

нараховані доходи (дивіденди, відсотки тощо).

Зобов'язання, пов'язані з витратами, які виникають у процесі нормального операційного циклу (придбання сировини, оплата комунальних послуг, оплата праці персоналу тощо), є поточними навіть тоді, коли термін погашення їх настає після більше ніж 12 місяців від дати балансу. Зобов'язання, не пов'язані з операційним циклом підприємства (кредити банку і дивіденди, які підлягають сплаті учасникам; податок на прибуток, що підлягає сплаті), вважають поточними лише за умови, що їх потрібно погасити протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу.

Фінансове зобов'язання, що підлягає погашенню упродовж 12 місяців після дати балансу, слід класифікувати як поточне, навіть якщо:

а)         первісний термін погашення перевищував 12 місяців;

б)         угоду про рефінансування або про перегляд графіку платежів на
довгостроковій основі було укладено після дати балансу та до затвердження
фінансових звітів до випуску.

Усі інші зобов'язання, відповідно, є непоточними. Це, зокрема:

облігації, що підлягають сплаті;

зобов'язання з фінансової оренди;

зобов'язання з пенсійних програм;

довгострокові кредити банку.

До складу непоточних включається лише та частина довгострокових фінансових зобов'язань (на які нараховуються відсотки), що не підлягає погашенню протягом 12 місяців від дати балансу. Якщо підприємство очікує та має намір рефінансувати або пролонгувати зобов'язання принаймні на 12 місяців після дати балансу за існуючою позикою, таке зобов'язання слід класифікувати як непоточне, навіть якщо передбачається погашення в межах більш короткого періоду. Однак якщо підприємство не має наміру рефінансувати або пролонгувати зобов'язання (наприклад, відсутня угода про рефінансування), потенційна можливість рефінансування не розглядається, і зобов'язання класифікують як поточне.

Коли підприємство порушує зобов'язання за угодою щодо довгострокової позики на або до дати балансу, результат і його зобов'язання стає таким, що підлягає сплаті за вимогою. Це зобов'язання слід класифікувати як поточне, навіть якщо позикодавець погоджується після дати балансу, але до затвердження фінансових звітів до випуску не вимагати платежу як наслідок порушення.

Зобов'язання класифікують як поточне тому, що на звітну дату підприємство не має безумовного права відстрочити його погашення, принаймні   на   12   місяців   після   дати   балансу.   Проте   зобов'язання класифікують як непоточне, якщо позикодавець погоджується на звітну дату надати період відстрочки, що закінчується принаймні через 12 місяців після дати балансу, в межах якого підприємство може виправити порушення та протягом якого позикодавець не може вимагати негайного платежу.

Позики класифікують як поточні зобов'язання, якщо наступні події виникли між датою балансу та датою затвердження фінансових звітів до випуску (ці події класифікують як некоригуючі згідно з МСБО 10):

рефінансувати на довгостроковій основі;

виправлення порушення угоди щодо довгострокової позики;

отримана від позикодавця відстрочка для виправлення порушення угоди щодо довгострокової позики, період якої становить принаймні 12 місяців після дати балансу.

МСФЗ не визначають формат звіту про фінансове становище (балансу), тому підприємство може саме обирати форму подання інформації про фінансове становище, якщо інше не передбачено законодавством.

Набули поширення такі моделі звіту про фінансове становище (балансу):

Активи = Зобов'язання + Власний капітал;

Активи - Зобов'язання = Власний капітал.


Перша модель (табл. 2.1) може бути реалізована у вертикальній або горизонтальній формі, а друга лише у вертикальній. Крім того, в межах цих моделей. Крім того, в межах цих моделей статті можуть бути класифіковані як поточні та непоточні та наведені в послідовності зростання чи зниження їхньої ліквідності (терміну погашення).

1

Разом активи

2

6100

3

5735

ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ і ЗОБОВ'ЯЗАННЯ

Власний капітал, що належить акціонерам материнської компанії

Акціонерний капітал

2000

1100

Нерозподілений прибуток

400

225

Інші компоненти капіталу

400

290

Частка неконтролюючих акціонерів

200

100

Разом капітал

3000

1715

Непоточні зобов'язання

Довгострокові позики

1200

400

Відстрочені податки

300

100

Довгострокові резерви

800

540

Разом непоточні зобов'язання

2300

1040

Поточні зобов'язання

Кредиторська заборгованість

200

1730

Короткострокові позики

400

1000

Поточна частина довгострокових позик

130

100

Поточні податки, що підлягають сплаті

50

70

Короткострокові резерви

100

80

Разом поточні зобов'язання

800

2980

Разом зобов'язання

3100

4020

Разом власний капітал та зобов'язання

6100

5735

Регулювання методології щодо застосування в обліку наступних подій, а також розкриття інформації про них здійснює МСБО 10 "Події після дати балансу". Мета стандарту - визначити, коли слід коригувати фінансові звіти стосовно подій після дати балансу та як розкривати інформацію щодо таких подій.

МСБО 10"Події після дати балансу" визначає два типи подій:

події, що свідчать про умови, які існували на звітну дату;

події, які вказують на умови, що виникли після звітної дати.

І такі події залежно від їх характеру повинні відображатися або у звітах, або в пояснювальних записках до звітів (примітках). Тут йдеться про так звані коригування сум, які вже визнано у фінансових звітах, тобто при виникненні певних подій з'являється необхідність їх уточнень.

Результати наступних подій повинні відображатися у звітах, якщо

вони:

є додатковим доказом умов, що існують на дату звіту;

впливають на підрахунки, які є невід'ємною частиною процесу підготовки фінансових звітів;

-    обумовлюють необхідність коригувань у фінансових звітах. До подій після дати балансу відносять отримання інформації після дати балансу, яка свідчить, що:

1)         на звітну дату корисність активу зменшилася або суму раніше
визнаного збитку від зменшення корисності цього активу треба коригувати.

Наприклад, на звітну дату існує певна сума дебіторської заборгованості за якимось із покупців. І підприємство не підозрює, що її отримання може бути сумнівним. Проте у періоді між підготовкою бухгалтерського балансу та датою його публікації підприємство дізналося, що дана заборгованість належить підприємству, проти якого порушено справу про банкрутство, і повне погашення заборгованості є сумнівним. Оскільки вірогідно, що фінансовий стан дебітора погіршувався протягом певного періоду, то передбачувані збитки повинні визнаватися на звітну дату. Як результат, підприємство створить резерв сумнівної дебіторської заборгованості, і чисту вартість дебіторської заборгованості буде зменшено на цю суму.

Прикладами можуть бути також продаж основного засобу за ціною, нижчою від балансової вартості, з причини його поломки до дати балансу або продаж запасів за ціною, нижче чистої собівартості реалізації, визнаної на звітну дату;

рішення після звітної дати в судовій справі підтверджує, що суб'єкт господарювання мав теперішню заборгованість на звітну дату. Тому даний суб'єкт коригує будь-яке попередньо визнане забезпечення, пов'язане з цією судовою справою;

визначення собівартості придбаних активів відбулося після звітної дати або надходжень від проданих активів - до дати балансу;

мав місце факт викриття шахрайства або помилок, який свідчить, що фінансові звіти були неправильними.

Наступні події повинні розкриватися у пояснювальних записках (примітках), а не у звітах у тих випадках, коли вони є результатом умов, які не існували на звітну дату, виникли після цієї дати, проте не заслуговують на внесення коригувань до поточних фінансових звітів. Прикладами можуть бути:

судовий процес за подією, яка сталася після звітної дати. Якщо через нещасний випадок проти підприємства в останньому кварталі подано позов до суду на суму 5000 у.о., а керівництво компанії оцінило визнаний збиток (та відобразило в обліку) тільки в розмірі 3000 у.о., тоді при виникненні різниці після винесення судом рішення підприємство до оприлюднення звітності внесе зміни до розрахунку;

прийняття значних зобов'язань або непередбачених зобов'язань, наприклад, унаслідок надання значних гарантій.

Ці приклади свідчать про виникнення так званого умовного збитку -його підтвердження здійснюється тільки під час настання певних подій у майбутньому. МСБО вимагає, щоб умовний збиток відображався у фінансових звітах шляхом зменшення прибутку в разі виконання таких умов: існування вірогідності того, що майбутня подія підтвердить, що актив зменшився або виникло зобов'язання на дату фінансових звітів і сума збитку може бути обгрунтовано визначена. Умовний збиток повинен відображатися у балансі як зобов'язання та у звіті про прибуток або збиток - як витрати або збиток у тому періоді, в якому вперше відповідає одночасно двом зазначеним вище критеріям. Якщо хоча б одна умова не виконується, умовний збиток показують тільки у примітках;

продаж облігацій або випуск акцій;

втрати запасів через аварію (пожежу), що сталася після звітної дати;

значні зміни після звітної дати в цінах на активи або в курсах обміну іноземних валют;

зміни ставок податків або податкового законодавства, прийнятих або оголошених після звітної дати, які значно впливають на поточні та відстрочені податкові активи й зобов'язання.

У фінансовій звітності також не визнають як дохід чи актив умовні прибутки. Існування таких прибутків повинно розкриватися в пояснювальних записках, якщо існує ймовірність того, що прибуток буде отримано. Але коли отримання прибутку є визначеним, він перестає бути умовним і підлягає визнанню. Важливо, щоб розкриття такої інформації не давало хибного уявлення про вірогідність отримання прибутку.

Крім того, існують і події, виникнення яких не призводить до коригувань після звітної дати. Прикладом може бути падіння ринкової вартості інвестицій у період від звітної дати до дати, коли фінансові звіти затверджують до випуску. Падіння ринкової вартості, як правило, не пов'язане зі станом інвестицій на звітну дату, але відображає виниклі в подальшому події. Отже, суб'єкт господарювання не коригує суми, визнані в його фінансових звітах щодо інвестицій. До таких подій можна також віднести страйки, розробку нової продукції, зміни в управлінському складі тощо.

Окремий пункт у МСБО 10 "Події після дати балансу" відводиться дивідендам. Якщо суб'єкт господарювання оголошує дивіденди утримувачам інструментів (засновникам) капіталу після звітної дати, суб'єкт господарювання не визнає такі дивіденди як зобов'язання на звітну дату. Якщо дивіденди оголошують після звітної дати, але до затвердження фінансових звітів до випуску, дивіденди не визнаються зобов'язанням, тому що вони не відповідають критеріям теперішньої заборгованості. Інформацію про такі дивіденди розкривають у примітках відповідно до МСБО 1 "Подання фінансових звітів".