2.9.4. Аналіз прямих (умовно-перемінних) витрат та непрямих (умовно-постійних витрат)

Як правило, найбільшу питому вагу в собівартості промислової продукції мають витрати на сировину і матеріали. Загальна сума витрат на цю статтю (рис. 2.15) залежить від обсягу виробництва продукції (УВІГ), її структури (Уд ), зміни питомих матеріальних витрат на окремі вироби (ПМВ.). Останні, у свою чергу, залежать від кількості (маси) витрачених матеріалів на одиницю продукції (УР) і середньої ціни одиниці матеріалів (Ц).

Прямі матеріальні витрати на виробництво


Обсяг виробництва продукції


Структура продукції


Рівень матеріальних витрат на на одиницю продукції


 

Витрати сировини і

матеріалів на одиницю продукції




Взаємозв'язок даних факторів із загальною сумою прямих мате­ріальних витрат можна подати в такий спосіб:

МВзаг = £ (УВПзаг х Уд{ х УР{ х Ц ).

Вплив цих факторів на зміну загальної суми матеріальних вит­рат визначається способом ланцюгової підстановки, для чого необ­хідно мати такі дані:

Витрати матеріалів на виробництво продукції, тис. грн

а)         за планом

£ (УВПіпл х ПВіпл х Ціпл ) 22968;

б)         за планом, перераховані на фактичний випуск продукції при
плановій її структурі

£(УВПіпл хПВіпл хЦіпл)23565;

в)         за плановими нормами і плановими цінами на фактичний ви-
пуск продукції при фактичній її структурі

£ (УВПіф х ПВіпл х Ціпл )  24695;

г)         фактично за плановими цінами

£(УВПіфхПВіфхЦіпл)25185;

д)         фактично

£ (УВПіф х Уріф х Ціф )       26246.

Згідно з цими даними витрати матеріалів на виробництво про­дукції збільшилися на 3278 тис. грн, у тому числі за рахунок зміни:

а)         обсягу виробництва продукції

23565 — 22968 = +597 (тис. грн);

б)         структури виробництва продукції

24695 — 23565 = +1130 (тис. грн);

в)         питомих витрат матеріалів

25185 — 24695 = +490 (тис. грн);

г)         цін на сировину і матеріали

26246 — 25185 = +1061 (тис. грн);
Разом  +3278 (тис. грн).


Сума матеріальних витрат на випуск окремих виробів залежить від тих самих факторів, крім структури виробництва продукції:

мв, = Хувп х ПВ, х Ц{.

З табл. 2.66 видно, що витрати матеріалів на випуск виробу А знизилися на 29 тис. грн, у тому числі за рахунок зміни:

ПМВ, = Х(пвр{ х Ц).

Розрахунок впливу факторів на суму прямих матеріальних вит­рат на одиницю продукції зроблений у табл. 2.67.


Розрахунок сировини і матеріалів на одиницю продукції зале­жить від їхньої якості, заміни одного виду матеріалу іншим, змін рецептури сировини, техніки, технології й організації виробництва, кваліфікації працівників, відходів сировини й ін. Спочатку потрібно визначити зміну питомої витрати матеріалів за рахунок того чи іншо­го фактора, а потім помножити на планові ціни і фактичний обсяг виробництва г-го виду продукції. В результаті одержимо приріст суми матеріальних витрат на виробництво цього виду виробу за рахунок відповідного фактора:

А МВх. = А ПВРх. X Ці X УВПіф. Рівень середньої ціни матеріалу залежить від ринків сировини, інфляційних факторів, внутрішньогрупової структури матеріальних ресурсів, рівня транспортних і заготівельних витрат, якості сирови­ни і т.ін. Щоб довідатися, як за їхній рахунок змінилася загальна сума матеріальних витрат, необхідно зміну середньої ціни г-го виду чи групи матеріалів за рахунок г-го фактора помножити на фактич­ну кількість використаних матеріалів відповідного виду:

А МВх. = А ПВРх. X Ціф X УВПіф. На багатьох підприємствах можуть мати місце надпланові зворотні відходи сировини, які можна реалізувати чи використову­вати для інших цілей. Якщо зіставити їхню вартість за ціною мож­ливого використання і за вартістю вихідної сировини, то довідаємо­ся, на яку суму збільшилися матеріальні витрати, включені в собівартість продукції.

Приклад

Вартість зворотних відходів за ціною можливого використання: тис. грн

за плановими нормами на фактичний випуск продукції 320

фактично        385

надпланові відходи   65

Вартість зворотних відходів за ціною вихідної сировини           1540

Вартість зворотних відходів за ціною вихідної сировини переви­щує їх вартість за ціною можливого використання в 4 рази (1540 : 385). Звідси вартість надпланових відходів за ціною вихідної сировини складає 260 тис. грн, а за ціною можливого використання — 65 тис. грн. Отже, матеріальні витрати на випуск продукції зросли за раху­нок цього фактора на 195 тис. грн. Це невикористані резерви зни­ження витрат на виробництво продукції.

Наявність надпланових незворотних відходів призводить до пря­мого подорожчання продукції і зменшення її випуску.

Щоб установити, наскільки зросла сума матеріальних витрат, необхідно надпланову кількість незворотних відходів помножити на планову ціну вихідного матеріалу.

У результаті заміни одного матеріалу іншим змінюється не лише кількість споживаних матеріалів на одиницю продукції, а й їхня вартість.

Щоб установити, як змінилися в зв'язку з цим матеріальні вит­рати на одиницю продукції, потрібно різницю між нормою витрат матеріалу, що замінюється, (ПВРЛ, і нормою витрат матеріалу, яким замінюється (ПВР0), помножити на ціну матеріалу, яким замінюєть­ся (До), а різницю між ціною матеріалу, що замінюється і ціною замінюваного матеріалу (До) — на норму витрат матеріалу, що замі­няє (ПВР1), потім отримані результати підсумувати:

А ПМВ = (ПВР1 — УР0) X Ц0,


А ПМВ = (Ц — Ц0) X ПВР. У загальному вигляді розрахунок впливу факторів на зміну суми матеріальних витрат на виробництво одиниці г-го виду продукції наведений у табл. 2.68, 2.69.


Аналогічні розрахунки робляться по кожному виду продукції на основі планових і звітних калькуляцій з наступним узагальненням отриманих результатів у цілому по підприємству.

Якщо на підприємстві є покупні комплектуючі вироби і напівфаб­рикати, то потрібно визначити, наскільки вигідна для підприємства кооперація. Для цього порівнюють придбані вироби і собівартість виготовлення виробу на підприємстві.

Якщо ціна придбання нижча за собівартість виготовлення, то вигідніше купувати вироби або напівфабрикати.

Непрямі витрати в собівартості продукції представлені такими комплексними статтями:

витрати на утримання і експлуатацію устаткування;

загальновиробничі і загальногосподарські витрати;

комерційні витрати.

Аналіз цих витрат здійснюється шляхом порівняння їхнього фак­тичного обсягу на одну гривню виготовленої продукції в динаміці за 5-10 років, а також із плановим рівнем звітного періоду. Таке зістав­лення показує, як змінилася їхня частка у вартості випущеної про­дукції в динаміці й порівняно з планом і яка спостерігається тенден­ція — зростання чи зниження.

У процесі подальшого аналізу з'ясовують причини, що виклика­ли абсолютну і відносну зміну непрямих витрат. За своїм складом це комплексні статті, які мають декілька елементів витрат.

Витрати на утримання й експлуатацію машин і устатку­вання містять у собі амортизацію машин і технологічного устатку­вання, витрати на їхній ремонт, експлуатацію, витрати по внутрішньо­заводському переміщенню вантажів, знос інструментів та ін. Деякі види витрат (наприклад амортизація) не залежать від обсягу вироб­ництва продукції і є умовно-постійними. Інші цілком чи частково залежать від його зміни і є умовно-перемінними. Ступінь їхньої за­лежності від обсягу виробництва продукції встановлюється за допо­могою коефіцієнтів, величина яких визначається або експерименталь­ним шляхом, або за допомогою кореляційного аналізу за значною сукупністю даних про обсяг випуску продукції і суми цих витрат.

Для перерахування планових витрат на фактичний випуск про­дукції можна використовувати таку формулу:

В   = В  X (100 + А ТП % X Ю/100,

де: Вск — витрати, скориговані на фактичний випуск продукції; Вш — планова сума витрат за статтею;

А ТП % — перевиконання (недовиконання) плану випуску товар­ної продукції, %;

Кз — коефіцієнт залежності витрат від обсягу виробництва про­дукції.

Таблиця 2.70

Витрати на утримання машин і устаткування, тис. грн

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Вид витрат

Коефіцієнт залеж­ності витрат від обсягу випуску

Сума витрат

Витрати за планом

перерахунку на фактичний випуск продукції

Відхилення від плану

загаль­не

у тому числі за рахунок

план

факт

обсягу випус­ку

рівня витрат

Амортизація Ремонт Експлуата­ційні витрати Внутрішнє переміщення вантажів

0,00 0,35

0,75 1,00

2000 2075

1739 400

2400 2480

1938 450

2000

2094

1773 410

+400 +405

+ 199 +50

+19

+34 + 10

+400 +386

+ 165 +40

Всього

-

6214

7268       6277     +1054    +63  +991

Дані, наведені в табл. 2.70, показують, що за умови абсолютної перевитрати 1054 тис. грн відносна перевитрата складає 991 тис. грн. Витрати на утримання машин і устаткування зросли на 63 тис. грн у зв'язку зі збільшенням випуску продукції на 2,6 %. Це виправдані перевитрати. Інша сума перевитрат частково викликана інфляцією, частково внутрішніми причинами.

Далі необхідно з'ясувати причини відносної перевитрати чи еко­номії засобів за кожною статтею витрат.

Загальна сума амортизації залежить від кількості машин і ус­таткування, їхньої структури, вартості і норм амортизації. Вартість устаткування може змінитися за рахунок придбання більш дорогих машин і їхньої переоцінки в зв'язку з інфляцією. Норми амортизації змінюються рідко і тільки за рішенням уряду. Середня норма амор­тизації може змінюватися через структурні зрушення в складі фондів:

А НА = X (АУд; X НА{).

Питома амортизація на одиницю продукції залежить ще й від обсягу виробництва продукції. Чим більше продукції випущено на даних виробничих потужностях, тим менше амортизаційних та інших постійних витрат припадає на одиницю продукції.

На величину експлуатаційних витрат впливають кількість експлуатованих об'єктів, час їхньої роботи і питомі витрати на 1 машино-годину роботи.

Витрати на ремонт можуть змінюватися через обсяг ремонт­них робіт, їхню складність, ступінь зносу основних фондів, вартості запасних частин і ремонтних матеріалів та їх ощадливого викорис­тання.

На суму витрат по внутрішньому переміщенню вантажів

впливають вид транспортних засобів, повнота їхнього використання, ступінь виконання виробничої програми, використання засобів на утримання і експлуатацію рухомого складу.

Сума зносу інвентарю змінюється за рахунок обсягу виробниц­тва продукції і рівня витрат на один виріб, а останнє залежить від того, наскільки раціонально й ощадливо використовуються інстру­менти, інвентар, чи налагоджений контроль за їх збереженням і справ­ністю.

Аналіз цехових і загальногосподарських витрат має велике значення через їх значну питому вагу в собівартості продукції.


З табл. 2.71 видно, що приблизно 30 % — це перемінні витрати, величина яких змінюється залежно від ступеня виконання плану випуску продукції. Тому умовно-перемінну суму скоригуємо на відсо­ток виконання плану виробництва продукції (102,6 %) і отриманий результат зіставимо з фактичною сумою витрат. У підсумку маємо зміну суми накладних витрат за рахунок економії на кошторисі:

Д нв = 6260 — (2125 х 1,026 + 4225) = 6260 — 6405 = -145 тис. грн.

Якщо перераховану суму зіставити з плановою, довідаємося, як змінилися накладні витрати за рахунок обсягу виробництва продукції:

Д нв = 6405 — 6350 = +55 тис грн. Такий же результат можна одержати, якщо помножити планову суму перемінних витрат на відсоток перевиконання (недовиконан­ня) плану по випуску продукції і розділити на 100:

Д нв = 2125 х 2,6 : 100 = +55 тис. грн.

Перевитрата перемінних накладних витрат у зв'язку зі збільшен­ням обсягу випуску продукції вважається виправданою.

Для аналізу загальновиробничих і загальногосподарських вит­рат по статтях витрат використовують дані аналітичного бух­галтерського обліку. По кожній статті виявляють абсолютне і відносне відхилення від плану і їх причини (табл. 2.72).

При перевірці виконання кошторису не можна всю отриману еко­номію вважати заслугою підприємства, так само як і всі допущені перевитрати оцінювати негативно. Оцінка відхилень фактичних вит­рат від кошторису залежить від того, які причини викликали еконо­мію чи перевитрату по кожній статті витрат. У ряді випадків еконо­мія пов'язана з невиконанням намічених заходів щодо поліпшення умов праці, техніки безпеки, винахідництва і раціоналізаторства,




підготовки і перепідготовки кадрів і т.д. Невиконання цих заходів завдає підприємству більших збитків, ніж сума отриманої економії. У процесі аналізу повинні бути виявлені невиробничі витрати, втра­ти через безгосподарність і надмірності, які можна розглянути як невикористані резерви зниження собівартості продукції.

Невиробничими витратами слід вважати втрати через псування й нестачу сировини (матеріалів) і готової продукції, оплату простоїв з вини підприємства, доплати за цей час у зв'язку з використанням робітників на роботах, що вимагають менш кваліфікованої праці, вартість спожитої енергії і палива за час простоїв підприємства тощо.

Аналіз загальновиробничих і загальногосподарських витрат у собівартості одиниці виробу проводиться з урахуванням результатів, отриманих при аналізі їх у цілому по підприємству. Дані витрати розподіляються між окремими видами виготовленої продукції пропор­ційно до всіх прямих витрат, за винятком покупних матеріалів.

Сума цих витрат, що припадає на одиницю (ПНВ), залежить від зміни:

загальної суми цехових і загальнозаводських витрат (НВзаг);

суми прямих витрат, що є базою розподілу накладних витрат (БВ);

—        обсягу виробництва продукції (УВП). Дані залежності можна подати в такий спосіб:

ПНВ. = НВ    / УБПІ,

і           заг    Т^Т)

заг

чи

ПНВ. = НВ   Уд./УВП. .

і           заг        і          і

Для розрахунку впливу зазначених факторів на зміну собівар­тості одиниці продукції використаємо дані табл. 2.74: Зміна витрат за статтею:

496,0 — 495,0 = +1,0 грн.

У тому числі за рахунок зміни: загальної суми накладних витрат

(6260 — 6350) (0,449 : 5760) = -7,0 грн;

питомої ваги продукції А у загальній сумі прямих витрат

6260 (0,3994 — 0,449) : 5760 = -53,0 грн;


обсягу виробництва продукції

(6260 х 0,3994 : 5040) — (6260 х 0,3994 : 5760) = +62,0 грн.

Аналогічні розрахунки здійснюються по всіх основних видах продукції.

Якщо вже відомо, за рахунок яких факторів змінилася загальна сума накладних витрат, можна зробити розрахунок їхнього впливу на собівартість окремих виробів. Для цього відсоток зміни загальної суми цехових чи загальнозаводських витрат за рахунок і-го фактора потрібно помножити на фактичну суму накладних витрат, віднесе­них на даний вид продукції:

АПНВх, =АНВхізаг% х НВІфакт.

Комерційні витрати містять у собі витрати на відвантаження продукції покупцям (вантажно-розвантажувальні роботи, доставка), витрати на тару і пакувальні матеріали, рекламу, вивчення ринків збуту і т.ін.

Витрати на доставку товарів залежать від відстані перевезення, ваги перевезеного вантажу, транспортних тарифів на перевезення вантажів, виду транспортних засобів.

Витрати на навантаження і розвантаження можуть змінювати­ся через зміну ваги відвантаженої продукції і розцінок за наванта­ження та розвантаження однієї тонни продукції.


Витрати на тару і пакувальні матеріали залежать від їхньої кількості і вартості. Кількість у свою чергу пов'язана з обсягом відван­таженої продукції і нормою витрати пакувального матеріалу на оди­ницю продукції. Економія на пакувальних матеріалах не завжди бажана, тому що красиве, естетично привабливе упакування — один з факторів підвищення попиту на продукцію. Збільшення витрат на цю статтю окупається збільшенням обсягу продажів. Це стосується і витрат на рекламу, вивчення ринків збуту та інші маркетингові дослідження.

У висновку аналізу непрямих витрат підраховуються резервні можливості скорочення і розробляються конкретні рекомендації з їхнього освоєння.