РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ НОРМАТИВНО-ПРАВОВОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Державне нормативно - правове регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою:

•           створення єдиних правил ведення бухгалтерською обліку та складання фінансової звітності, що є обов'язковими для всіх підприємств, гарантують і захищають інтереси користувачів;

•           удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Систему нормативного регулювання бухгалтерського обліку в

Україні можна представити п'ятьма рівнями, кожен з яких охоплює ряд документів:

Закони України, тобто нормативно-правові акти вищої юридичної сили, зокрема, Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". В ньому безпосередньо викладено принципи та форми організації бухгалтерського обліку, основи його документального забезпечення та обсяг фінансової звітності, заходи щодо забезпечення достовірності річної фінансової звітності і застосування подвійного запису. В свою чергу, Господарський кодекс України, Закон України "Про господарські товариства» в загальному викладають вимоги до ведення бухгалтерського обліку і подання звітності.

Акти вищого органу в системі органів виконавчої влади, тобто постанови Кабінету Міністрів України, що регламентують певні питання обліку та звітності суб'єктів господарювання.

Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові документи з бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що затверджуються Міністерством фінансів України.

Нормативно-правові акти (інструкції, положення, вказівки) та методичні рекомендації Міністерства фінансів України та інших органів, що розробляються і затверджуються на основі положень (стандартів) бухгалтерського обліку з урахуванням особливостей і потреб певних видів діяльності.

5. Рішення (накази, розпорядження) щодо форм організації бухгалтерського обліку і застосування конкретної облікової політики, які приймаються власником (керівництвом) підприємства на підставі попередніх чотирьох груп документів нормативно-правового забезпечення [60, с.5].

Правові засади регулювання, організації і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» [18]. Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік і подавати фінансову звітність згідно із законодавством.

Закон регламентує методологічні засади збору, реєстрації та узагальнення інформації щодо господарських операцій.

Закон про бухгалтерський облік визначає основним нормативно-правовим документом у системі регулювання бухгалтерського обліку національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С) БО) — нормативні документи, затверджені Міністерством фінансів України, що визначають принципи та методи ведення бухгалтерського обліку в розрізі ресурсів, капіталу та результатів діяльності, а також складання фінансової звітності, не суперечать міжнародним стандартам бухгалтерського обліку.

В Україні почався процес реформування системи бухгалтерського обліку та звітності з 1 січня 2000 року. Основні методологічні принципи, якими підприємства керувалися раніше, зазнали істотних змін. Це пов'язано з приведенням національної системи бухгалтерського обліку у відповідність до вимог ринкової економіки та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Ідентифікацію положень міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та звітності наведено у табл. 2.1 [60, с.4].

Традиційно чільне місце в системі регулятивних актів з бухгалтерського обліку відведено Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування. У цьому ми співпадаємо не тільки з країнами СНД, а й з деякими країнами центральної та західної Європи (Болгарія, Франція).




 

МСБО, МСФЗ

П(С)БО

1

2

МСБО 23 «Витрати на позики»

ПБО 31 «Фінансові витрати»

МСБО 24 «Розкриття інформації щодо зв'язаних сторін»

ПБО 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін»

МСБО 26 «Облік і звітність щодо програм пенсійного забезпечення»

ПБО 26 «Виплати працівникам»

МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти»

ПБО 20 «Консолідована фінансова звітність» ПБО 12 «Фінансові інвестиції»

МСБО 28 «Інвестиції в асоційовані підприємства»

ПБО 12 «Фінансові інвестиції»

МСБО 29 «Фінансова звітність в умовах гіперінфляції»

ПБО 22 «Вилив інфляції»

МСБО 31 «Частки у спільних підприємствах»

ПБО 12 «Фінансові інвестиції»

МСБО 32 «Фінансові інструменти: розкриття та подання»

ПБО 13 «Фінансові інструменти»

МСБО 33 «Прибуток на акцію»

ПБО 24 «Прибуток на акцію»

МСБО 34 «Проміжна фінансова звітність»

ПБО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»

МСБО 35 «Діяльність, що припиняється»

МСФЗ 5 «Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність»

ПБО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність»

МСБО 36 «Зменшення корисності активів»

ПБО 28 «Зменшення корисності активів»

МСБО 37 «Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи»

ПБО 11 «Зобов'язання»

МСБО 38 «Нематеріальні активи»

ПБО 8 «Нематеріальні активи»

МСБО 39 «Фінансові інструменти:

визнання та оцінка»

МСФЗ 4 «Страхові контракти»

ПБО 13 «Фінансові інструменти» ПБО 10 «Дебіторська заборгованість»

ПБО 12 «Фінансові інвестиції»

МСБО 40 «Інвестиційна нерухомість»

ПБО 32 «Інвестиційна нерухомість»

МСБО 41 «Сільське господарство»

ПБО 30 «Біологічні активи»

МСБО немає. Є керівні принципи ISAR UNCTAD

ПБО 25 «Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємства»

Побудова Плану рахунків припускає поєднання методологічної єдності в системі рахунків із самостійністю підприємства в її організації. Для цього Інструкцією передбачено, що за клопотаннями підприємств Міністерством фінансів України для обліку специфічних операцій можуть вводитися нові синтетичні рахунки. Конкретну номенклатуру субрахунків кожне підприємство обирає самостійно (без зміни коду субрахунку) та при необхідності (з урахуванням своєї діяльності та виходячи з потреб управління, аналізу, контролю і звітності) вводить додаткові субрахунки (рахунки другого, третього порядків). Крім того, порядок ведення аналітичного обліку та кореспонденції рахунків, не наведений в Інструкції, встановлюється підприємством, виходячи з норм Інструкцій, П(С)БО, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку [60, с.16]. На практиці переважна більшість підприємств вводять субрахунки аналітичного обліку за рахунками 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» (в розрізі вітчизняних та іноземних постачальників ТМЦ та послуг), 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (розрахунки з орендарями, профспілкові внески, стягнення за виконавчими листами тощо), 64 «Розрахунки за податками й платежами» (по кожному податку та обов'язковому платежу), 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» в розрізі дебіторів та ін.

Порядок ведення та організації бухгалтерського обліку і фінансової звітності в банках і бюджетних установах характеризується певними особливостями, які відмінні від бухгалтерського обліку підприємств.

Організацію бухгалтерського обліку в органах державного сектора (крім державних комерційних підприємств) регламентовано на даний час нормативними документами Міністерства фінансів України та Державного казначейства України. Зазначені документи мають суттєві відмінності від Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку для державного сектора (МСБОДС). Для уніфікації вітчизняних та міжнародних принципів бюджетного обліку урядом в 2007 році було затверджено Стратегію модернізації системи бухгалтерського обліку в державному секторі на 2007-2015 роки [4].

Реформації підлягають: облік фінансових результатів органів державного сектора (ОДС), їх складових (доходів та витрат), відображення на рахунках бухгалтерського обліку окремих операцій з активами та зобов'язаннями.

Абсолютну розбіжність з міжнародною обліковою практикою має система обліку основних засобів. Наприклад:

не включаються до собівартості основних засобів витрати, пов'язані з їх придбанням, а списуються на витрати діяльності суб'єкта;

не встановлюється для основних засобів ліквідаційна вартість;

вартість проведених ремонтних робіт списується на витрати, незалежно від ймовірності збільшення майбутніх економічних вигод або потенціалу корисності основних засобів після ремонту;

амортизація не відображає споживання суб'єктом господарювання економічних вигод або потенціалу корисності основного засобу, оскільки нараховується в останній день року незалежно від експлуатації основного засобу.

Невідповідність міжнародній обліковій практиці існує також в бухгалтерському обліку доходів та витрат. Бюджетні кошти визнаються доходами в момент їх надходження на реєстраційний рахунок. Щодо доходів, отриманих ОДС в результаті здійснення госпрозрахункової операцій (власні надходження), то вони визнаються доходами в періоді їх нарахування, якщо є впевненість в надходженні економічних вигод або потенціалу корисності.

Повна неузгодженість вітчизняного обліку з міжнародними обліковими принципами існує в обліку витрат діяльності. ОДС використовують для обліку витрат різні за термінологією та методикою визначення терміни: «видатки» — для операцій, що фінансуються виключно з бюджету, «витрати» — для операцій госпрозрахункового характеру (які можуть відповідно до установчих документів здійснювати зазначені юридичні особи). При цьому видатки обліковуються та визнаються в звітності як за касовим методом (в момент їх оплати), так і за методом нарахування (в періоді їх фактичного здійснення).

Узагальнення найбільш суттєвих змін, що очікують систему бухгалтерського обліку бюджетної сфери України в результаті впровадження Стратегії модернізації системи бухгалтерського обліку в державному секторі, наведено в таблиці 2.2.

Таблиця 2.2


Напрямки реформації обліку діяльності органів державного сектора в Україні





Багато досліджень науковців України присвячено проблемам, пов'язаним із застосуванням національних стандартів бухгалтерського обліку. На даний час в українській нормативній базі існують певні недоліки, усунення яких дасть змогу надавати зацікавленим внутрішнім та зовнішнім користувачам вичерпну, достовірну та неупередже-ну інформацію, необхідну для прийняття управлінських рішень. Для усунення цих недоліків необхідно, зокрема [58]:

удосконалити методологію та порядок ведення бухгалтерського обліку основних засобів (порядку відображення альтернативного підходу до обліку витрат на позики), запасів (докладної регламентації правил бухгалтерського обліку виробничих запасів, тари, МШП, готової продукції), операцій в іноземній валюті (порядку відображення в обліку курсових різниць);

удосконалити методологію обліку витрат на науково - конструкторські роботи, субсидій та розкриття інформації про державну допомогу;

здійснити регламентацію методології бухгалтерського обліку в різних галузях народного господарства.

Необхідно внести ряд уточнень як у методику ведення обліку та формування звітності, так і в деякі законодавчі акти.

Форми фінансових звітів українських підприємств мають певні відмінності від форматів звітності, передбачених четвертою Директивою ЄС. Вимоги до складання звітності згідно з МСФЗ доцільно поширювати лише на підприємства, які мають оприлюднювати звітність згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Актуальним є внесення змін до деяких законодавчих актів, зокрема, до Господарського кодексу щодо поняття та статусу малих і середніх підприємств [47, с.29].

Існують сьогодні розбіжності між сьомою Директивою ЄС, П(С) БО 19 «Об'єднання підприємств», П(С)БО 20 «Консолідовані фінансові звіти» та МСФЗ 22 «Об'єднання підприємств» щодо визначення материнського підприємства та контролю умов складання консолідованих фінансових звітів, а також вивільнення материнського підприємства від обов'язку складання цих звітів.

Потребує принципових змін система статистичної звітності. Статистичну інформацію доцільно обмежити лише узагальненими показниками (про витрати за елементами, основні засоби, капітальні інвестиції), необхідними для управління на макрорівні, а фінансову інформацію формувати, виходячи з потреб широкого кола користувачів з використанням класифікації основних засобів, запасів тощо, прийнятих підприємством. Це дасть змогу усунути існуючу суперечливість інтересів державних органів і суспільства щодо підходів до оцінки та подання інформації у фінансовій звітності.

Деякі національні П(С)БО пропонують досить великий перелік методів обліку певних операцій (нарахування амортизації основних засобів, списання з балансу запасів, нарахування резерву безнадійних боргів та ін.). Так, в П(С)БО 9 наведено п'ять методів оцінки витрачених матеріалів. Доцільно для практики запропонувати один — два методи, що дало б можливість спростити роботу бухгалтерів-практиків, підвищити порівнянність звітної інформації [47, с.20].

Недоліком нормативно-правової бази є те, що в чинних документах не зазначено, чим повинні займатися працівники обліку, які їх права, обов'язки і відповідальність. Тому в наукових працях профессор М.В. Кужельний пропонує затвердити на рівні Уряду України Положення про головних (старших) бухгалтерів підприємств, організацій і установ [33, с.49].

Для вдосконалення нормативно-правової бази бухгалтерського обліку слід реалізувати, в першу чергу, наступні заходи:

удосконалити методологію та порядок ведення бухгалтерського обліку основних засобів (обгрунтувати альтернативний підхід до обліку витрат на позики; чітко визначити методи нараховування амортизації), запасів (докладної регламентації правил бухгалтерського обліку виробничих запасів, тари, МШП, готової продукції; запропонувати один — два методи списання запасів), операцій в іноземній валюті (порядку відображення в обліку курсових різниць) та ін.;

примітки до річної звітності підприємства при їх оприлюдненні доцільно доповнювати інформацією, що характеризує особливості підприємства, суттєво впливає на формування фінансових результатів діяльності (поточного періоду та на перспективу);

регламентувати методологію бухгалтерського обліку в різних галузях народного господарства;

у податковому законодавстві при визначенні оподатковуваного прибутку використовувати методику, передбачену П(С)БО та МСФЗ (в Законі України «Про податок на прибуток підприємств» має бути використано методику визначення фінансового результату відповідно до національних Положень бухгалтерського обліку)

затвердити Положення про головних (старших) бухгалтерів підприємств, організацій і установ, що чітко регламентувало б функції та повноваження працівників обліку.

Питання для контролю

З якою метою в Україні здійснюється державне нормативно-правове регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності?

Охарактеризуйте склад кожного рівня системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку.

Який закон визначає правові засади регулювання організації і ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні?

На яких суб'єктів господарської діяльності поширюється даний закон і яка його особливість?

Визначте основний нормативно-правовий документ у системі регулювання бухгалтерського обліку.

Коли в Україні розпочався процес реформування бухгалтерського обліку та звітності?

З чим пов'язані істотні зміни в основних методологічних принципах, якими раніше керувалися підприємства?

Скільки національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку запроваджено на даний час?

Які документи є основними в системі регулювання актів з бухгалтерського обліку?

До чиєї компетенції віднесено порядок обліку і складання звітності у банках?

Хто наділений повноваженнями щодо встановлення порядку ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності про виконання бюджетів та госпрозрахункових операцій бюджетних установ?

Наведіть причини, які ускладнюють впровадження дієвої системи державного фінансового контролю органів державного сектору?

Розкрийте мету створення міжнародних стандартів фінансової звітності.

Що пропонується для усунення недоліків в українській нормативній базі?

Перелічіть заходи для вдосконалення нормативно-правової бази бухгалтерського обліку.