9.2. Організація обліку діяльності державних підприємств

Підприємства державного та комунального секторів економіки

- підприємства, що діють на основі лише державної або комунальної власності, а також господарські товариства, державна або комунальна частка у статутному капіталі яких перевищує п'ятдесят відсотків чи становить величину, яка забезпечує державі або органам місцевого самоврядування право вирішального впливу на їх господарську діяльність. Концептуальні основи організації обліку для таких підприємств регламентовано Положенням про порядок бухгалтерського обліку активів та операцій підприємствами державного, комунального секторів економіки та господарськими організаціями, які володіють та/або користуються об'єктами державної, комунальної власності (далі - Положення) [85].

Особливістю господарювання підприємств державного та комунального секторів економіки є підтримка держави у вигляді надання бюджетного цільового фінансування на виконання окремих програм (заходів, проектів) та\або закріплення в статутному фонді державної частки (у вигляді майна, коштів, цінних паперів). Це обумовлює низку завдань до організації бухгалтерського обліку — реалізації методів обліку з метою отримання достовірної та своєчасної інформації про діяльність підприємства для здійснення контролю за раціональним та цільовим використанням державних активів.

Ефективність реалізації державних завдань тісно пов'язана з фінансової стабільністю підприємства, успішним виконанням ним своїх статутних завдань в цілому. Відтак концептуальні основи організації обліку для зазначених юридичних осіб не мають суттєвих відмінностей та регламентовані Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» [18].

Враховуючи необхідність в одержані оперативної та достовірної інформації за результатами державної підтримки (особливо за операціями, що мають цільове фінансування з бюджету), складові методу мають ряд особливостей:

Документування, зокрема, передбачає затверджену на підприємстві внутрішню звітність за виконаннями етапів програм (проектів), що мають цільове бюджетне фінансування відповідно до кошторисів. Перелік осіб з правом підпису документів за операціями з використанням державних ресурсів затверджується керівником підприємства.

Інвентаризацію бажано поводити, крім визначених в загальному порядку випадків, на кінець звітного періоду, в якому відбулось інтенсивне списання державних активів з балансового обліку.

Оцінка майна та зобов'язань повинна ґрунтуватись на документальному підтвердженні. Професійне судження бухгалтера щодо визнання справедливої вартості, чистої реалізаційної вартості державних активів доцільно підкріплювати висновками зовнішніх професійних відповідних структур або матеріалами із офіційних видань.

Використання синтетичних та аналітичних рахунків передбачає: відокремлення обліку результатів діяльності, що має цільове бюджетне фінансування; достатній рівень аналітичного обліку для проведення внутрішнього контролю.

В першу чергу, мова йде про введення аналітичних субрахунків за рахунками 48 «Цільове фінансування», 949 «Інші витрати операційної діяльності», 791 «Результат операційної діяльності» в розрізі програм (проектів, заходів).

До особливостей відображення на рахунках бухгалтерського обліку окремих операцій підприємств державного та комунального секторів економіки можна віднести наступні операції [85]:

Визнання в обліку необоротних матеріальних активів, що передаються підприємству понад розмір статутного капіталу (в тому числі безоплатне надходження), обліковується за кредитом рахунка 425 «Інший додатковий капітал»: Дт10,11,12 - Кт425. Б) На суму нарахованої амортизації зазначених вище необоротних активів визнається дохід, який відображається за дебетом рахунка 425 «Інший додатковий капітал» та кредитом рахунка 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів».

При передачі таких необоротних активів за рішенням органу приватизації чи іншого уповноваженого органу залишкова вартість об'єктів, що передаються, відображається за кредитом су-брахунка 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» і дебетом субрахунка 425 «Інший додатковий капітал».

Г) Суму пайової участі підприємства у фінансуванні видатків, пов'язаних з утриманням безоплатно переданих об'єктів житлового фонду та інших об'єктів соціальної інфраструктури доцільно відображати за дебетом субрахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності» і кредитом рахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами», а по мірі фінансування кредитувати рахунок 31 «Рахунки в банках» (Положення регламентує пряме кредитування рахунку 31).

Д) Гудвіл, що виник в процесі приватизації (корпоратизації), не амортизується. Повністю або частково він може бути списаний за рішенням уповноваженого органу влади із відображенням за дебетом рахунка 45 «Вилучений капітал» та кредитом рахунка 19 «Гудвіл». Після внесення змін до установчих документів щодо зменшення розміру статутного капіталу підприємства на вартість списаного гудвілу - дебет рахунка 40 «Статутний капітал» та кредит рахунка 45 «Вилучений капітал».

Е) Спрямування державними підприємствами частини чистого прибутку на формування фондів на квартальну і річну дату балансу відображається за дебетом субрахунка 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субрахунка 426 «Фонди спеціального призначення». До бюджету належна сума прибутку відповідно до чинного законодавства обліковується за дебетом рахунка 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом рахунка 641 «Розрахунки за податками». Відрахування за рахунок чистого прибутку у централізований фонд органу управління підприємством відповідно до чинного законодавства або установчих документів - за дебетом субрахунка 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субра-хунка 682 «Внутрішні розрахунки».

Щодо калькулювання, то елементи витрат, які формують собівартість готової продукції (наданих послуг), за економічною сутністю є прямими та загальновиробничими витратами, затверджується додатком до наказу про облікову політику. Особливо ці питання потребують контролю при визначенні розміру відрахувань від чистого прибутку, розрахованого згідно принципів П(С) БО, встановленні державних дотацій на окремі види реалізації. Облік собівартості реалізації продукції та\або послуг в такому випадку доцільно здійснювати із введенням субрахунків аналітичного обліку до рахунка 90 «Собівартість реалізації».

Узагальнення даних бухгалтерського обліку у формах звітності підприємств-одержувачів бюджетних коштів та підприємств, що володіють державними активами, готується за принципами П(С)БО, для підприємств, що використовують бюджетне фінансування - як за принципами національних облікових стандартів, так і у відповідності до наказів Головного управління Державного казначейства України. Визнання фінансових результатів за програмами, що мають бюджетне фінансування за касовим методом унеможливлює співставлення показників відповідних форм звітності з показниками інших форм фінансової звітності, які подають підприємства-одержувачі бюджетних коштів, тому основним джерелом аналізу господарської діяльності для підприємств державної та комунальної секторів економіки є Ф№1 «Баланс», Ф№2 «Звіт про фінансові результати» (в яких списання на дохід отриманого цільового фінансування здійснюється методом нарахування пропорційно понесеним витратам за відповідними операціями).

Фінансовий план державного підприємства

Відповідно до наказу Міністерства економіки України №173 [54] фінплан державного підприємства складається на рік і має забезпечувати отримання чистого прибутку, розмір якого не може бути меншим за фактично досягнутий показник попереднього року. Фінансовий план відображає джерела формування коштів та напрями їх використання з метою забезпечення діяльності і розвитку підприємства, а також виконання його зобов'язань. Зміни до затвердженого фінплану можуть вноситися не більше двох разів протягом планового року.

Органи, уповноважені управляти державним майном або корпоративними правами держави, у місячний строк здійснюють аналіз проекту фінансового плану підприємства з обов'язковим порівнянням результатів його фінансово-господарської діяльності за два попередні роки, готують висновок та подають фінансовий план підприємства на погодження Міністерству фінансів України.

Звіт про виконання фінплану надається органам, уповноваженими управляти держмайном або корпоративним правами держави, щокварталу у строки, установлені для подання фінансової звітності. Державне підприємство створює переважно 2 фонди, різні за джерелами формування: фонд розвитку виробництва та фонд матеріального заохочення.

Спрямування державними підприємствами частини чистого прибутку на квартальну і річну дату балансу відображається:

На розвиток виробництва — за дебетом субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субрахунку 426 «Фонди спеціального призначення», рахунок третього порядку 4261 «Фонд розвитку виробництва». Здійснені за рахунок цього фонду капітальні інвестиції (придбання, створення, модернізація, модифікація, реконструкція, добудова, дообладнання тощо необоротних активів) відображаються за дебетом субрахунку 4261 і кредитом субрахунку 4262 «Використання фонду розвитку виробництва».

На матеріальне заохочення — за дебетом субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субрахунку 426 «Фонди спеціального призначення», рахунок третього порядку 4263 «Фонд матеріального заохочення». Здійснені за рахунок цього фонду виплати працівникам відображаються за дебетом субрахунку 4263 і кредитом субрахунку 66 «Виплати працівникам».

На створення інших фондів — за дебетом субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субрахунку 426 «Фонди спеціального призначення», рахунок третього порядку 4264 «Інші фонди». Використання інших фондів відображаються за дебетом субрахунку 4263 і кредитом субрахунку 4264 «Використання інших фондів».

До бюджету належна сума прибутку відповідно до чинного законодавства - за дебетом рахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом рахунку 641 «Розрахунки за податками».

Відрахування у централізований фонд (за рахунок чистого прибутку) органу управління підприємством відповідно до чинного законодавства або установчих документів - за дебетом субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом субрахунку 682 «Внутрішні розрахунки».

Відрахування до державного бюджету від чистого прибутку

Відрахування до державного бюджету від чистого прибутку (доходу) здійснюються державними, в тому числі казенними підприємствами, акціонерними товариствами тощо у статутному фонді яких державі належать частки (паї, акції) та їх дочірніми підприємствами з частини прибутку (доходу), розрахованого згідно з Положеннями бухгалтерського обліку відповідно до розміру державної частки у їх статутних фондах, крім установ кримінально-виконавчої системи [87].

За результатами фінансово-господарської діяльності у січні-лютому 2005 року здійснювались у розмірі 15%. Починаючи з березня 2005 року державними, у тому числі казенними, підприємствами та їх об'єднаннями і дочірніми підприємствами відрахування здійснюються у розмірі 50%, а акціонерними, холдинговими компаніями та іншими суб'єктами господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірніми підприємствами - у розмірі 30% чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Вказані відрахування здійснюються на рахунок державного або місцевих бюджетів. Частина прибутку, що залишається у розпорядженні зазначених підприємств, спрямовується передусім на відтворення основних виробничих фондів, додаткове матеріальне стимулювання їх керівників та найманих працівників.

З 2005 року база оподаткування дещо змінена: обчислюють за чистим прибутком, беручи до уваги наростаючий підсумок.

Об'єкт оподаткування визначається на завершальному етапі реформації фінансових результатів. Узагальнення інформації про фінансові результати від звичайної діяльності та надзвичайних подій обліковується на рахунку 79 «Фінансові результати». За кредитом рахунку відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, за дебетом - суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток. Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». В результаті об'єктом оподаткування є позитивне значення рядка 220 Звіту про фінансові результати (Ф№2) або позитивне значення рядка 190 Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва (Форма 1-м).

Сума використаного підприємством прибутку списується в межах наявного кредитового сальдо рахунку 441 в дебет цього рахунку, а сума, що перевищує сальдо — в дебет рах.442. Зазначимо, що списання використаного прибутку, відрахування з чистого прибутку на поповнення резервного капіталу, збільшення статутного фонду та нарахування дивідендів здійснюється після відрахувань до державного бюджету.

Приклад 2. За звітний період прибуток державного підприємства від операційної діяльності (сальдо за кредитом рах.791) склав 18000 грн., збитки від фінансових операцій (сальдо за дебетом рах.792) -4000 грн., прибуток від іншої звичайної діяльності (сальдо за кредитом рах.793) - 2000 грн. За цей же період нараховано податок на прибуток відповідно до Декларації на суму 3000 грн.

Реформацію фінансових результатів з урахуванням відрахувань від чистого прибутку наведено в таблиці 9.8.




Питання для контролю

Які критерії віднесення біологічних активів до довгострокових та поточних ?

Назвіть особливості обліку поточних витрат, пов'язаних з біологічним перетворенням біологічних активів ?

В яких випадках можлива зміна вартості довгострокових біологічних активів ?

Як обліковується цільове фінансування виноградарства та садівництва ?

Що характерно для обліку витрат в операціях з поточними біологічними активами ?

Які особливості господарювання підприємств державного та комунального секторів економіки ?

Назвіть особливості застосування державними та комунальними підприємствами складових методу бухгалтерського обліку ?

Що являє собою фінплан державного підприємства ?

Охарактеризуйте систему відрахування до бюджету від чистого прибутку державного підприємства ?

Які фонди та резерви може створювати державне підприємство ?

В якому випадку біологічні активи оприбутковуються по справедливій вартості ?

Охарактеризуйте списання витрат, пов'язаних з довгостроковими активами, з рахунку 23 ?

Як нараховується амортизація довгострокових біологічних активів ?

Як розрахувати і відобразити на рахунках бухгалтерського обліку прибуток, що підлягає оподаткуванню за ставкою 30% ?

Які особливості використання синтетичних та аналітичних рахунків для обліку діяльності державних підприємств ?