РОЗДІЛ 7. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ТА АНАЛІЗУ ОБОРОТНИХ АКТИВІВ. 7.1. Облік запасів

Запаси - активи, які: утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством. Обов'язковим критерієм визнання запасів є їх споживання (реалізація) протягом операційного циклу чи протягом 12 місяців з дати балансу.

Аналітичний та синтетичний облік запасів здійснюється на рахунках 20,21,22,23,24,25,26,27,28.

Облік операцій, пов'язаних із запасами, регламентує П(С)БО 9 [70].

З метою відображення на рахунках бухгалтерського обліку запаси класифікуються:

виробничі запаси (рах.201-209);

поточні біологічні активи (рах. 211-213)

малоцінні та швидкозношувані предмети (рах.22);

виробництво (рах.23);

брак у виробництві (рах.24);

напівфабрикати (рах25);

готова продукція (рах.26);

продукція сільськогосподарського виробництва (рах. 27);

товари (рах. 281-286)

Придбані (утримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю);

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

затрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування та відсотки за комерційний кредит постачальників;

інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається собівартість їх виробництва, яка складається з прямих та розподілених загальновиробничих витрат.

Первісною вартістю запасів, що внесені до статутного капіталу підприємства, безкоштовно отриманих запасів визнається погоджена сторонами, які приймають участь в операції, справедлива вартість.

Первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

Первісна вартість запасів, що придбані в обмін (або частковий обмін) на неподібні запаси, дорівнює справедливій вартості переданих запасів, збільшених (зменшених) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) в процесі обміну.

Операції подібного і неподібного обміну розглянуто в розділі обліку необоротних активів.

Особливу увагу необхідно приділяти транспортним витратам, які понесло підприємство при доставці запасів. У випадку, якщо транспортні витрати можна ідентифікувати до певної поставки (наприклад, визначена сума в товарно-транспортній накладній, рахунку транспортної організації тощо), вартість послуг включається до первісної вартості отриманих запасів з розрахунком на одиницю оприбуткування:

Дт 20,22 - Кт631 - транспортні послуги без ПДВ;

-           Дт 641(644) - Кт631 - ПДВ в розрахункових документах. Якщо в підприємства немає можливості конкретно визначити

вартість доставки певних запасів (на балансі є власний транспорт, який транспортує запаси від постачальників протягом звітного місяця), відповідна сума витрат визначається розрахунком за місяць. До уваги беруть: амортизацію транспортного засобу, заробітну плату з нарахуваннями водія та експедитора, витрачене пальне, ремонтні роботи та інші витрати, заактовані керівництвом підприємства як такі, що безпосередньо виникли в операціях транспортування запасів. Облік транспортних витрат здійснюється на рах.209 (торгівельними підприємствами - на рах.289).

При відпуску запасів у виробництво, продажу та іншому вибутті оцінка запасів здійснюється за одним з таких методів:

ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

середньозваженої собівартості;

собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

нормативних затрат;

ціни продажу.

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один з наведених методів, що затверджується як елемент облікової політики підприємства.

Запаси, які відпускаються для спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють одне одного, оцінюються за ідентифікованою собівартістю.

Оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться по кожній одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущені, що запаси використовуються в тій послідовності, у якій вони надходили.

Оцінка за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством.

Оцінка за цінами продажу заснована на застосуванні середнього проценту торгівельної націнки товарів. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торгівельної націнки на ці товари.

Застосування різних методів відповідно формує різні показники собівартості виробництва, наданих послуг (приклад 1).

Приклад 1. Залишок запасів на початок листопада 2008 р. за даними інвентаризації - 400 шт. по ціні 20 грн. Протягом місяця придбано: 8.11. - 200 шт. по 30 грн.; 22.11. - 400 шт. по 40 грн.; 26.11. - 300 шт. по 45 грн. На кінець місяця залишок на складі - 300 штук. Кількість списаних за місяць запасів: 400+(200+400+300) - 300 = 1000 (шт.).

Варіант перший - підприємство обрало для визначення собівартості списаних з балансу запасів метод ФІФО.

Собівартість списаних запасів: 400х20+200х30+400х40=30000 (грн.).

Вартість залишку (не списаним залишились запаси останнього надходження): 300х45=13500 (грн.).

Варіант другий — підприємство обрало для визначення собівартості списаних з балансу запасів метод середньозваженої собівартості.

Середня вартість запасів, що підлягають списанню:

(400х20+300х30+400х40+300х45): (400+300+400+300)=36 (грн.).

Собівартість списаних запасів: 1000х36=36000 (грн.).

Вартість залишку: 300х36=10800(грн.).

Запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Чиста вартість реалізації запасів - очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію. Чиста вартість реалізації визначається по кожній одиниці запасів вирахуванням з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва та збут.

Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, списується на інші операційні витрати звітного періоду з відображенням вказаної вартості в обліку: Дт 946 - Кт 20, 22, 26, 27, 28.

Уцінка проводиться на підставі Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку, продукції виробничо-технічного призначення та надлишкових товарно — матеріальних цінностей (ТМЦ) [71].

Підприємство може самостійно прийняти рішення щодо уцінки ТМЦ. Комісія проводить інвентаризацію ТМЦ, що підлягають уцінці. Розміри уцінки визначаються на підставі експертних оцінок з урахуванням ступеня втрати споживчих властивостей. Дані про уцінені товари (продукцію) записують в опис-акт.

Приклад 2. За даними інвентаризації на 1.01.2008 р. залишок купівельних напівфабрикатів на складі становив 100 шт. первісною вартістю 50 грн. За рішенням керівництва підприємства проводиться уцінка до чистої вартості реалізації — 40 грн. за одиницю. Облік уцінки: Дт946 - Кт202 - 100х(50-40)=1000 (грн.).

На кінець наступного звітного періоду (кварталу) залишок таких напівфабрикатів становив 30шт., чиста вартість реалізації - 60грн. за одиницю. Облік дооцінки в межах попередньої уцінки: Дт202 - Кт716 -30х(50-40)=300 (грн.).

Вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів (рах.22), що передані в експлуатацію, виключають зі складу активів з подальшою організацією оперативно-кількісного обліку таких предметів за місцями експлуатації та матеріально відповідальними особами протягом строку їх фактичного використання.

Порядок проведення інвентаризації визначено Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, ТМЦ, грошових коштів, документів та розрахунків [24]. Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства. Проведення інвентаризації є обов'язковим:

перед складанням річної фінансової звітності, крім майна, цінностей, коштів і зобов'язань, інвентаризація яких проводилась не раніше 1 жовтня звітного року (інвентаризація будівель, споруд та інших нерухомих об'єктів основних фондів може проводитись один раз у три роки, а бібліотечних фондів — один раз у п'ять років; інвентаризація готівки та бланків цінних паперів є щоквартальною);

при зміні матеріально відповідальних осіб;

при встановленні фактів крадіжок або зловживань;

за приписом судово-слідчих органів;

у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха;

у разі ліквідації підприємства.

У випадках, коли проведення інвентаризації є обов'язковим, інвентаризації підлягають також майно і матеріальні цінності, що не належать підприємству і обліковуються на позабалансових рахунках.

При проведенні раптових інвентаризацій всі ТМЦ підготовляються до інвентаризації у присутності інвентаризаційної комісії, в інших випадках — завчасно.

Взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці може бути допущено тільки щодо ТМЦ однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворилися за один і той же період, що перевіряється, та у однієї і тієї ж особи, яка перевіряється.


Розмір збитків від розкрадання, нестачі визначається у відповідності до Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення, матеріальних цінностей за балансовою вартістю цінностей (з урахуванням амортизаційних відрахувань), але не нижче 50% від балансової вартості на момент встановлення такого факту з урахуванням індексів інфляції, які щомісячно визначає Міністерство статистики, відповідного розміру податку на добавлену вартість та розміру акцизного збору за формулою [72]:

де Рз - розмір збитків;

Бв - балансова вартість на момент встановлення факту розкрадання;

А - амортизаційні відрахування; Іінф. - загальний індекс інфляції;

ПДВ - розмір податку на додану вартість (у карбованцях); Азб - розмір акцизного збору.

Вартість вузлів, деталей, напівфабрикатів та іншої продукції, що виготовляється підприємством, визначається, виходячи із собівартості її виробництва з нарахуванням середньої норми прибутку на цю продукцію з застосуванням коефіцієнта 2.

Розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення бланків цінних паперів та документів суворого обліку обчислюється із застосуванням коефіцієнта:

а)         5 - до номінальної вартості, зазначеної на бланках цінних па-
перів та документів суворого обліку, або до вартості документів,
встановленої законодавством;

б)         50 - до вартості придбання (виготовлення) бланків цінних папе-
рів та документів суворого обліку, на яких не зазначена номіналь-
на вартість, або вартість яких не встановлена законодавством.

Із сум, стягнутих відповідно до цього порядку, здійснюється відшкодування збитків, завданих підприємству. Залишок коштів перераховується до Державного бюджету України.

Облік результатів інвентаризації запасів: 1.   Надлишок запасів при інвентаризації підлягає оприбуткуванню: Дт 20,22,26.. — Кт719.

2.         Списання нестачі в межах норм:

Матеріалів, комплектуючих, запчастин: Дт 23,92,949 - Кт 20.

Готової продукції: Дт 901 - Кт 26.

3.         Списано нестачу запасів понад норм на витрати:
3.1.Списано по балансовій вартості: Дт 947 - Кт 20,22,26
3.2.Відновлення ПДВ: Дт 947 - Кт 641.

3.3.      Списанно нестачу (разом з ПДВ) на фінансові результати: Дт

791 - Кт 947.

Урахування вартості списаних ТМЦ на позабалансових рахунках: Дт 072 — за обліковими цінами (приймемо умовно вартість А).

Встановлено винну особу:

Віднесено нестачу на винну особу за обліковими цінами: Дт 375-Кт 716-А.

Списано вартість ТМЦ з позабалансового обліку Кт 072.

Віднесено нестача на винну особу в розмірі різниці у вартості між оцінкою згідно Порядку та обліковими цінами: Дт 375-Кт

716-В.

Нарахування суми ПДВ (шоста частина вартості компенсації) та інших платежів до бюджету (сума компенсації за мінусом ПДВ та балансової вартості недостачі):Дт 716-Кт 641 — В.

Компенсація нестачі винною особою: Дт 311,301,20,22,26-Кт

375-(А+В).

5.6.      Віднесено відшкодування раніше списаних активів (в розмірі
їх балансової вартості) на фінансовий результат: Дт 716-Кт 791-А.
Облік основних операцій, пов'язаних з запасами, наведено в та-
блиці 4.4 додатка 4.

ТМЦ, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери відпускають споживачам або передаються безоплатно тільки за довіреністю одержувача.

Кореспонденцію рахунків бухгалтерського обліку оборотних активів наведено в додатку 4:

облік операцій із запасами в табл. 4.4;

типову кореспонденцію за рахунком 23 «Виробництво» в табл. 4.6;

типову кореспонденцію за рахунком 26 «Готова продукція» в табл. 4.7;

типову кореспонденцію за рахунком 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» в табл. 4.8;

типову кореспонденцію за рахунком 34 «Короткострокові векселі одержані» в табл. 4.10;

типову кореспонденцію за рахунком 371 «Розрахунки за виданими авансами» в табл. 4.11;

типову кореспонденцію за рахунком 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» в табл. 4.13.